Требования, предъявляемые к балансу

К любому бухгалтерскому балансу предъявляются следующие определенные требования: правдивость (верность), реальность, единство, преемственность, ясность.

Остановимся на каждом из них.

Правдивость (верность) баланса:

Правдивым является баланс, составленный на основе записей, сделанных по всем документам, в которых отражены факты хозяйственной жизни организации за отчетный период. Условие правдивости баланса — обоснование его показателей документами, записями на бухгалтерских счетах, бухгалтерскими расчетами и инвентаризацией.

Документальная обоснованность показателей баланса. Как уже указывалось, баланс составляется по данным бухгалтерских счетов. Записи по счетам, в свою очередь, делают на основании документов. Следовательно, информационной базой баланса (как и всей бухгалтерской отчетности) служат документы (от лат. documentum — свидетельство, доказательство), в которых отражаются факты хозяйственной жизни, имеющие место в организации.

Правдивость баланса определяется полнотой и качеством документов. Если не все факты хозяйственной жизни отчетного периода своевременно оформлены документами, то баланс не отражает действительных итогов работы организации. Запоздалое или неполное оформление документами отпуска материалов на производство либо списания расходов неизбежно приводит к искажению данных о себестоимости продукции и суммы прибыли.

В связи с этим руководство организации должно предъявлять к работникам требования своевременно оформлять документами все факты хозяйственной жизни и немедленно сдавать эти документы и бухгалтерию. Последняя должна все полученные документы своевременно проверить и обработать, т. е. отразить факты хозяйственной жизни на соответствующих счетах. Иногда в целях экономии времени бухгалтеры составляют баланс без проверки и обработки некоторых документов, оставляя эту работу до следующего месяца. Ясно, что в таком случае баланс нельзя считать правдивым.

Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты (от лат. requisitum — необходимое, нужное, требуемое; единая, неделимая, сторого оговоренная часть документа):

наименование документа;

дату составления документа;

наименование организации, от имени которой составлен документ;

содержание хозяйственной операции;

измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

личные подписи указанных лиц и их расшифровки.

Проверка поступаемого в бухгалтерию документа осуществляется:

по формальным признакам (наличие обязательных реквизитов);

по существу (законность совершения операции, арифметические расчеты).

Обоснованность баланса бухгалтерскими записями на счетах. Заключительный баланс (на конец года) представляет собой синтез начального баланса (на начало года) и записей по счетам бухгалтерского учета за год. Начальный баланс, утвержденный собственником средств, — фундамент текущего бухгалтерского учета, поскольку на его основе определяется сальдо счетов на начало года.

Вносить изменения в утвержденный начальный баланс организация не имеет права. При проверке заключительного баланса всегда выясняют, согласуются ли его данные на начало года с данными утвержденного баланса на эту же дату.

Все факты хозяйственной жизни организации отражаются на бухгалтерских счетах. По окончании отчетного периода по каждому счету подсчитываются обороты (итоги уменьшения и увеличения средств или источников) за данный период и сальдо на конец отчетного периода. На основе этих сальдо и составляется заключительный баланс. Баланс в бухгалтерском смысле — это свод сальдо счетов (активных счетов — в активе, пассивных — в пассиве баланса). Конечное сальдо по счету выводится по формуле:

Конечное сальдо = Начальное сальдо + Увеличение — Уменьшение.

Следовательно, достоверность конечного сальдо, а значит, и балансовых показателей зависит от точности трех слагаемых.

Непременное условие правдивости баланса — сверка записей по счетам аналитического и синтетического учета перед его составлением. Для этого необходимо по всем аналитическим счетам подсчитать обороты и сальдо на конец отчетного периода, составить оборотные ведомости и сверить итоги последних с записями по соответствующему синтетическому счету. Только выявленные при этом тождества служат гарантией правильности записей на синтетических и аналитических счетах. Если, допустим, в организации имеется 300 разновидностей материалов, то на каждую из них открывается отдельный аналитический счет, на котором фиксируют начальный остаток, приход и расход как в натуральных показателях, так и в стоимостных. По окончании месяца по каждому аналитическому счету определяют остаток того или иного материала на конец месяца. После этого составляют оборотную ведомость по аналитическим счетам к счету 10 «Материалы», в которой по каждому аналитическому счету указывают наименование материала, цену, остаток на начало месяца, приход и расход за месяц и остаток на конец месяца.

Последние четыре показателя записывают и по количеству, и по стоимости. Затем в оборотной ведомости подсчитывают стоимостные итоги (сальдо на начало и конец периода, приход и расход) и сверяют их с сальдо и оборотами по синтетическому счету 10 «Материалы». Тождество этих показателей свидетельствует о том, что хозяйственные операции по приходу и расходу материалов адекватно отражены и в синтетическом, и в аналитическом учете материалов. бухгалтерский сальдо финансовый Баланс оказывается тем правдивее, чем точнее сделаны бухгалтерские расчеты. К ним прежде всего относятся расчеты по распределению отклонений фактической себестоимости товарно-материальных ценностей от их стоимости по учетным ценам, списанию общепроизводственных и общехозяйственных расходов, калькуляции себестоимости продукции и т. п. Результаты этих расчетов оказывают влияние на величину остатков товарно-материальных ценностей, незавершенного производства, финансового результата и других показателей бухгалтерского баланса.

На правдивость баланса большое влияние оказывает правильность образования резервов. Существует два основных вида резервов: резервы предстоящих расходов и оценочные резервы.

Резервы предстоящих расходов организации создают в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу до того, как они фактически будут произведены. Фактическое расходование соответствующих средств в дальнейшем осуществляется за счет образованных резервов. К резервам предстоящих расходов относятся: резерв на оплату отпусков, резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, резерв на ремонт основных средств, резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и др. Вопрос о создании резервов предстоящих расходов является элементом учетной политики организации, т. е. создание резервов предстоящих расходов — право, но не обязанность организации. Размер каждой резервируемой суммы должен быть обоснован соответствующим расчетом.

Оценочные резервы уточняют оценку в балансе отдельных объектов имущества организации, если их учетная стоимость оказывается выше реальной стоимости, сложившейся на дату составления бухгалтерской отчетности.

Размер резервов непосредственно влияет на величину финансового результата, поэтому при проверке реальности баланса необходимо исследовать правильность отчислений в резервы. При анализе следует проверять не только правильность образования резервов, но и правильность их использования. Порядок формирования и использования резервов определяется соответствующими нормативными документами, знать которые необходимо не только бухгалтеру, но и аналитику.

Обоснованность баланса инвентаризацией. Как указывалось ранее, баланс составляется на основании записей по счетам бухгалтерского учета. Однако такой баланс не гарантирует достоверность наличия ценностей, отраженных в активе, — это книжный баланс. Между данными учета и фактическими данными об остатках средств часто возникают расхождения. Они могут быть вызваны разными причинами: естественной убылью при хранении и реализации ценностей, порчей и браком, плохим состоянием весового хозяйства (отсюда ошибки при перевешивании в момент приемки или отпуска ценностей), пересортицей, хищениями и др. Дабы убедиться в том, что числящиеся на бухгалтерских счетах остатки товарно-материальных ценностей и других средств реально существуют, требуется проверка ценностей в натуре путем пересчета, перевешивания, обмера и т. п.

Корректировка остатков по счетам бухгалтерского учета на результаты инвентаризации повышает правдивость баланса.

Противоположностью правдивости баланса является его вуалирование, т. е. недостоверное отражение состояния средств, искажение результатов работы организации путем приукрашивания отдельных сторон деятельности. Вуалирование не всегда умышленно, иногда это следствие незнания или неряшливости составителей баланса. Однако в большинстве случаев оно преднамеренно: «вуаль» набрасывают на статьи баланса, правильность показателей по которым по тем или иным причинам стараются скрыть.

К примерам вуалирования баланса могут быть отнесены:

отражение ценностей в балансе не на тех статьях, по которым их следует показывать, например для «уменьшения» дебиторской задолженности часть ее записывают не в группу «Расчеты с дебиторами», а на какие-нибудь другие статьи («Прочие оборотные активы» и т. п.);

сальдирование кредиторской и дебиторской задолженности, т. е. суммы, которые должны быть показаны раздельно по активу (дебиторы) и пассиву (кредиторы), вычитают одну из другой, а в баланс попадает только разность между ними (сальдо). Чаще всего это делают по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

списание недостач ценностей за счет выявленных излишков;

неправильное создание резервов — они могут быть начислены в большей или меньшей сумме, чем следовало. В результате велиина прибыли искажается, т. е. искусственно увеличивается или уменьшается;

несписание на издержки расходов, относящихся к отчетному периоду;

включение в баланс чужого имущества (например, товаров, принятых на комиссию; ценностей, находящихся на ответственном хранении);

составление баланса, не вытекающего из счетных записей или базирующегося на записях в учете, в основу которых положены неправильные или даже фиктивные документы.

Под реальностью баланса понимают соответствие оценок его статей действительности.

«Правдивость баланса» и «реальность баланса» — неоднозначные понятия. Баланс может быть правдивым, но нереальным.

Например:

1) На балансе числится долг за физическим лицом в сумме 5000 руб. по выявленной у него недостаче ценностей. Сумма этого долга подтверждается соответствующими документами (инвентаризационной описью, сличительной ведомостью и др.).

В этом отношении баланс правдив, но если данное лицо неплатежеспособно, то в данной части баланс нереален, так как долг не может быть погашен.

2) На балансе числится станок, первоначальная стоимость которого подтверждена соответствующими документами (накладной, счетом-фактурой и др.) и составляет 10 0 руб. За время эксплуатации по этому объекту была начислена амортизация в сумме 6 0 руб., что подтверждено документом (расчетом амортизационных отчислений).

Следовательно, остаточная стоимость станка составляет 4 0 руб., (10 0 руб. — 6 0 руб.). Однако известно, что промышленность освоила выпуск новых, более современных станков такого рода, в результате выгоднее стало списать старый станок и купить новый.

Таким образом, баланс верен, показывая остаточную стоимость станка в активе в сумме 4 0 руб., но нереален, так как учетная стоимость станка не соответствует действительности.

Что же представляет собой оценка, соответствующая действительности? Существующие теории балансовых оценок можно свести к трем группам: объективных оценок, субъективных оценок и книжных оценок.

Теория объективных оценок основана на принципе рыночных цен, которые могли бы быть установлены при продаже имущества на момент составления баланса. Эти цены объективны, поскольку покупателей не интересует, кто и почему реализует свое имущество.

Теория субъективных оценок основана на том, что стоимость средств зависит от индивидуальных условий, в которых находится организация. Один и тот же предмет может иметь разную стоимость у разных организаций и даже в одной и той же организации в разные периоды ее работы.

Теория книжных оценок базируется на оценке, по которой средства числятся в учете (в книгах). Для товарно-материальных ценностей, основных средств это будут затраты на приобретение или строительство, для долгов — их номинальная оценка.

Ни одна из рассмотренных теорий не дает однозначного решения вопроса об оценке, поэтому приходится довольствоваться реальностью относительной, т. е. соответствием оценок баланса определенным нормативным документам, действующим в настоящее время.

Реальность баланса в большой степени зависит от ликвидности средств организации.

Под ликвидностью в данном случае понимается способность средств пройти кругооборот и в итоге принять денежную форму, например способность материалов быть израсходованными на производство (в определенный срок) и передать свою стоимость готовому изделию, а затем после его реализации превратиться в деньги. Ликвидность дебиторской задолженности определяется возможностью получения денег от дебиторов. В активе баланса могут быть как ликвидные ценности, так и неликвидные. К последним относятся средства, не способные пройти оборот: ненужные для данной организации оборудование, материалы, инструменты, малоходовые и залежалые товары, дебиторская задолженность с истекшими сроками исковой давности и т. п. Наличие неликвидов омертвляет оборотные средства, ухудшает финансовое положение организации.

Масштабом измерения степени ликвидности является время: в какой срок та или иная ценность в процессе оборота превращается и деньги. Одни материалы могут быть использованы в производстве в течение нескольких дней, другие — в течение месяцев, а может быть, и лет. При оценке ликвидности тех или иных активов следует брать нормативный период оборота. Так, если норма запасов материалов определена в три месяца, а фактический их запас обеспечивает шестимесячную потребность производства, то половину числящихся на балансе материалов нужно считать нормальным остатком (первая степень ликвидности), а другую половину — излишком (вторая степень ликвидности). Излишки иногда достигают таких размеров, что их становится нецелесообразно хранить на складах в ожидании производственного потребления (особенно если есть опасность порчи материалов от длительного хранения), а следует реализовать другим организациям. Таким образом, излишки материалов, подлежащие реализации, по своей роли в кругообороте приближаются к неликвидам. В каждой организации при инвентаризации средств нужно установить, какие излишки целесообразно сохранить, а какие подлежат реализации.

Единство баланса заключается в построении его на единых принципах учета и оценки. Это означает применение во всех филиалах и других обособленных структурных подразделениях организации единой учетной политики. В противном случае, составляя сводный баланс на основе единичных балансов, мы будем суммировать разнородные величины.

Преемственность баланса в организации, существующей несколько лет, выражается в том, что каждый последующий баланс должен вытекать из баланса предыдущего, например заключительный баланс прошлого года должен быть начальным балансом отчетного так как это, по сути, есть один и тот же баланс, только рассматриваемый в разные периоды. Преемственность баланса заключается также в единообразии методов оценок и составления.

Ясность баланса — это его доступность для понимания лиц, его составляющих, и всех, кто его читает.

Приведем основные причины, мешающие ясному пониманию балансов: неопределенность названий статей и разделов баланса, недостаточно устоявшаяся балансовая терминология. Основные понятия хозяйственной деятельности часто трактуются в теории и на практике, а также в различных отраслях народного хозяйства неодинаково;

несистемное, в ряде случаев нелогичное расположение статей баланса.

В экономической литературе есть много предложений по совершенствованию формы и структуры бухгалтерского баланса.

Чтобы сделать балансы ясными и понятными, необходимо идти по пути составления упрощенных балансов (без регулирующих статей, с группировкой нескольких статей в одну и т. д.).