Налоговый анализ гражданско-правовых и трудовых договоров

Иначе налоговый орган может признать выполненную работу экономически необоснованной, а расходы — неправомерно уменьшающими базу по налогу на прибыль.

Очень важное условие: выдача зарплаты и оплата труда по гражданско-правовым договорам штатным работникам должна производиться в разные дни, поскольку налоговики могут расценить последнюю как скрытую дополнительную выплату в пользу работника.

Если обобщить все разъяснения Минфина и ФНС по данному вопросу, то экономически обоснованными считаются расходы на оплату по гражданско-правовым договорам в случае, когда выполняемые привлеченными специалистами функции не дублируют должностные обязанности штатного персонала.

Ряд арбитражных судов поддерживает эту точку зрения.

Судебно-арбитражная практика. К примеру, Постановления ФАС СЗО от 21.

05.2007 N А42−5065/2006 и ФАС ПО от 13.

09.2006 N А12−31 539/05-С42.

Между тем налоговые инспекторы должны еще доказать факт дублирования функций, а это у них не так часто получается, что подтверждает судебная практика. Более того, нередко судьи признают расходы на оплату услуг сторонних специалистов обоснованными, даже если у налогоплательщика в структуре имеется подразделение, выполняющее аналогичные функции (в частности, Постановление Президиума ВАС РФ от 18.

03.2008 N 14 616/07).

ФАС ЗСО в Постановлении от 21.

01.2008 N Ф04−231/2008(681-А27−40) отметил, что дублирование функций привлеченных по договору работников и штатных сотрудников предприятия не может служить основанием для отказа в уменьшении налогооблагаемой прибыли на сумму соответствующих расходов, поскольку налоговое законодательство не устанавливает безусловной связи между признанием расходов экономически оправданными и отсутствием у налогоплательщика структурных подразделений и должностных лиц, решающих аналогичные задачи.

Аналогичное мнение высказано в Постановлениях ФАС ПО от 26.

01.2009 N А55−9610/2008, ФАС ДО от 07.

11.2007 N Ф03-А51/07−2/4297, ФАС СЗО от 23.

07.2007 N А05−11 777/2006;36, ФАС УО от 23.

12.2008 N Ф09−8529/08-С2.

Но налогоплательщику придется доказывать, что без привлечения сторонних специалистов решить определенные вопросы было бы невозможно, а проведенные операции способствовали развитию организации и повышению прибыльности ее деятельности (ст. 65 АПК РФ). Организации необходимо связать расходы на оплату услуг сторонних специалистов с получением положительного эффекта.

Приведем пример. Организация привлекла для решения хозяйственного спора в суде адвоката, стоимость услуг которого составила 350 000 руб. Налоговый орган посчитал, что данные затраты были не обоснованы и направлены на снижение объема налогооблагаемой прибыли. Инспекторы аргументировали свою позицию тем, что в организации трудится штатный юрист, специализирующийся на вопросах хозяйственного права. Однако компания доказала свою правоту, указав, что штатный юрист не участвовал в арбитражных и судебных процессах, а привлечение опытного адвоката позволило выиграть процесс, в результате которого организация получила доход в размере 15 000 000 руб.

Привлекая сторонних специалистов на основе гажданско-правовых договоров, которые имеют ту же квалификацию, что и штатные работники, в договорах необходимо указать, какие именно функции должны выполнять сторонние специалисты, которые, безусловно, не должны совпадать с функциями штатных сотрудников.

Следующий пример. У штатного сотрудника недостаточно квалификации для выполнения нестандартного задания, что подтверждается данными из личного дела (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного от 04.

10.05 № А66−12 629/2004). Или сотрудник был в отпуске, в командировке, на больничном, (постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.

02.07 № Ф04−9351/2006(30 550-А27−15)). Но в любом случае безопаснее запастись служебной запиской ответственного менеджера, в которой обосновывается, почему целесообразно прибегнуть к услугам сторонних специалистов. Также риск споров по поводу обоснованности расходов на вознаграждение возникает, если гражданско-правовой договор заключен с человеком, уже состоящим в штате организации. Инспекторы на местах заявляют, что пункт 21 статьи 255 НК РФ разрешает включать в расходы выплаты по гражданско-правовым договорам, которые заключены только с внештатными работниками. Однако чиновники Минфина России допускают признание таких вознаграждений штатникам в составе прочих расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Это разрешено, если предмет гражданско-правового договора не дублирует функции штатных сотрудников (письма Минфина России от 27.

03.08 № 03−03−06/3/7,от 26.

01.07 № 03−04−06−02/11, ФНС России от 20.

10.06 № 02−1-08/222@). На сторону налогоплательщика в данной ситуации чаще всего встают и судьи. Так в постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 18.

03.08 № А55−11 216/07 арбитры указали, что граждане и юридические лица свободны в заключении договоров возмездного оказания услуг. Поэтому нет оснований отказывать в вычете расходов по гражданско-правовому договору, заключенному с сотрудником компании, при соблюдении вышеназванных условий.

«Камнем преткновения» в претензиях может быть отсутствие подписанных актов выполненных работ по завершении договора.

По своему юридическому характеру гражданско-правовые договоры относятся к категории договоров возмездного оказания услуг. Согласно ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется совершить определенные действия в пользу заказчика, который в свою очередь обязуется оплатить их.

Подтверждением выполненных работ и оказанных услуг служат акты приема-передачи выполненных работ или оказанных услуг от исполнителя — физического лица к заказчику — юридическому лицу. Необходимость составления этих актов часто ставится под сомнение, поскольку в гражданском и трудовом законодательстве формально прямо не оговорена подобная обязанность сторон. Но такая позиция является ошибочной.

Судебно-арбитражная практика. Согласно Постановлению ФАС ЗСО от 25.

05.2006 N Ф04−9825/2005(22 781-А27−29) акты приема-передачи выполненных работ или оказанных услуг, подписанные заказчиком и исполнителем с учетом особенностей гражданско-правового договора на возмездное оказание услуг, счета-фактуры содержат все необходимые реквизиты, что и позволяет отнести произведенные налогоплательщиком расходы к категории документально подтвержденных расходов. Действующее законодательство не содержит требований о необходимости детального указания в актах приема-передачи объема трудозатрат работников исполнителя по выполнению договорных обязательств.

На первый взгляд данное судебное решение содержит положительную для налогоплательщика позицию. Однако арбитры рассмотрели проблему с точки зрения гражданского законодательства, а не с позиции налогового права. Если налогоплательщик последует советам вышеуказанного Постановления, то может столкнуться с претензиями налоговых органов в необоснованности включения расходов по выплатам физическим лицам по гражданско-правовым договорам в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Причиной этого будет отсутствие документального подтверждения произведенных расходов.

Допустим, организация заключила гражданско-правовой договор с физическим лицом на формирование архива. Работа выполнена в течение 2 месяцев. Оплата по договору составила 40 000 руб. Акт приема-передачи работ был составлен формально: он содержал упоминание о том, что физическое лицо выполнило работы в соответствии с определенным пунктом договора гражданско-правового характера, но в нем не были указаны вид работ, категории выполненных работ и затраченное на их выполнение время. В ходе выездной проверки налоговые инспекторы поставили под сомнение правомерность отнесения вышеуказанных затрат на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, так как отсутствовало какое-либо описание вида и объема выполненных работ, а определить, какое количество документов было сшито и сдано в архив, не представлялось возможным. В результате организация была оштрафована и ей пришлось пересчитать сумму налога на прибыль и сдать уточненную налоговую декларацию.

Согласно Письму Минфина от 30.

04.2004 N 04−02−05/1/33 для признания расходов налогоплательщика обоснованными Акт приема-передачи выполненных работ или оказанных услуг является обязательным документом только в тех случаях, когда его составление требуется в соответствии с гражданским законодательством или с условиями гражданско-правового договора. В гражданском законодательстве Акт приема-передачи в качестве документа, удостоверяющего приемку результатов выполненных работ (оказанных услуг), и необходимость его составления упоминаются только один раз — в ст. 720 ГК РФ. То есть составление Акта является обязательным, и ссылки на отсутствие соответствующего требования в Гражданском кодексе не обоснованны.

Акт приема-передачи не только подтверждает факт действительного выполнения работ (оказания услуг), но и служит основанием для их оплаты. В статье 711 ГК РФ отмечается, что заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работ при условии, что работы выполнены надлежащим образом и в установленный срок. А документом, подтверждающим выполнение работ в срок и надлежащим образом, является только Акт приема-передачи. Таким образом, он является подтверждающим документом, согласно которому будут производиться выплаты в пользу физических лиц, с позиции требований налогового законодательства.

В действующем гражданском или налоговом законодательстве нет каких-либо требований и рекомендаций по содержанию и составу Акта приема-передачи выполненных работ или оказанных услуг. По нашему мнению, такой документ должен содержать:

— ссылку на пункт гражданско-правового договора, в соответствии с которым выполнены работы (оказаны услуги);

— подробное описание вида и категории выполненных работ или оказанных услуг;

— упоминание о приложении на определенном количестве листов (если выполнение работ (оказание услуг) предусматривает создание какого-либо печатного материала или информационного обзора (прогнозы тенденций развития, анализ конъюнктуры, разработка программ;

— сумму, выплачиваемую физическому лицу на основании договора;

— указание, что работы выполнены (услуги оказаны) качественно и в срок и стороны не имеют претензий друг к другу.

Гражданско-правовые договоры на выполнение физическими лицами в пользу организации работ (оказание услуг) должны регистрироваться и контролироваться в общеустановленном порядке, как и договоры с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями.

Соблюдение всех вышеперечисленных и несложных мер снизит риск претензий налоговиков, при заключения гражданско-правового договора и минимизирует вероятность переквалификации его в трудовой.

Заключение

Налоговая система, с одной стороны, оказывает влияние на хозяйственную деятельность предприятия через льготы, представляемые ему, а с другой стороны — не создает у предприятия заинтересованности в повышении эффективности производства, качества продукции, решении производственных задач на более высокой технической основе. Несмотря на несовершенство налоговой системы, предприятия стремятся оптимизировать налоговые платежи с целью обеспечения собственной конкурентоспособности, и улучшения своего экономического положения. Это означает, что каждое предприятие в рамках существующих финансовых норм должно находить в кривой платежей такую точку, которая обеспечивает ему одновременно выполнение обязательств перед государством, своими работниками и перед другими конкурентами, а также реализацию собственных целей деятельности.

Под оптимизацией налоговых платежей следует понимать не только их минимизацию, а разработку целого ряда комплексных мер и решений.

В данной работе была рассмотрена схема оптимизации платежей во внебюджетные фонды, путем замены трудового договора, гражданско-правовым. Мы проанализировали расчет налогов с точки зрения договора с физическим лицом и индивидуальным предпринимателем, частично затронули и такой механизм, как договор Ученичества. Анализ подкреплен конкретными примерами и расчетами.

Тем ни менее, необходимо указать на определенные риски, связанные с использованием гражданско-правовых договоров. Существуют риски со стороны фискальных органов. Также мы рассмотрели судебную практику и выяснили размеры штрафных санкций, направленных на должностные лица организаций, использующих схемы минимизации налогов.

Работа подкреплена выкладками из бухгалтерского и налогового учета.

Материалы курсовой работы убеждают нас в необходимости комплексного подхода к решению данной проблемы. В процесс должны быть вовлечены как кадровые службы, так и финансовые и юридические отделы.

Список использованной литературы Гражданский Кодекс РФ — Консультант Плюс Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях Налоговый Кодекс РФ — Консультант Плюс Трудовой Кодекс РФ — Консультант Плюс Федеральный Закон № 212-ФЗ от 24.

07.2009

Дмитриева Н. К. Трудовое право России. — М.: Юристь, 2008. — 523с.

Добрынин А.И., Тарасевич Л. С. Экономическая теория. — СПб: Питер, 2008. — 544с.

Кравченко Л.И., Осмоловский В. В., Русак Н. А. Теория анализа хозяйственной деятельности — Минск: Новое знание, 2009.

Кураков Л.П., Яковлев Г. Е. Курс экономической теории. — М.: Вуз и школа, 2008. — 534с.

Любушин Н. П. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008. — 448 с.

Макарьева В. И. Анализ финансово-хозяйственной деятельности организации для бухгалтеров и руководителей. — М.: Налоговый вестник, 2008. — 256 с.

Маркарьян Э. А. Управленческий анализ в отраслях. — М.: ИКЦ Мар

Т, 2007. — 352с.

Пястолов С. М. Экономический анализ деятельности предприятий — М.: Академический проект, 2008. — 250 с.

Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия — Минск: Новое знание, 2009. -688с.

Савицкая Г. В. Методика комплексного анализа хозяйственной деятельности — М.: ИНФРА-М, 2008. -303 с.

Сажина М.А., Чибриков Г. Г. Экономическая теория. — М.: НОРМА, 2003. — 464с.

Селезнева Н.Н., Ионова А. Ф. Финансовый анализ — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002.

Белов В. Н. Бухгалтерский и налоговый учет расходов на оплату ежегодных отпусков // Современный бухгалтерский учет. — 2008. — № 25. — с.5−7.

Беляева Н. А. Учет доплат к заработной плате // Современный бухгалтерский учет. — 2009. — № 1. — с.7−9.

Гусаковская Е. Г. Заработная плата и связанные с ней налоги // Бухгалтерский учет. — 2009. — № 1. — с.17−19.

Евдокимова А. А. Порядок предоставления отпуска и расчет отпускных // Налоговый учет для бухгалтера. — 2009. — № 8. — с. 19−21.

Захарьин В. Организация расчетов с работниками по заработной плате // Бухгалтерское приложение. — 2009. — № 29. — с.17−19.

Калинова И. П. Анализ структуры затрат на рабочую силу // Экономист. — 2008. — № 2. — с.51−53

Муравьев А. Н. Учет затрат на рабочую силу и их влияние на принятие управленческих решений // Все для бухгалтера. — 2008. — № 1. — с.25−39

Пеняева Е. Л. Исчисление среднего заработка // Современный бухгалтерский учет. — 2010. — № 11. — с.9−10.

Полякова Е. В. Премирование работников // Современный бухгалтерский учет. — 2010. — № 26. — с.4−7.

Самойлов И. В. Порядок исчисления пособий по временной нетрудоспособности и пособий по переменности и родам // Современный бухгалтерский учет. — 2010. — № 28. — с.6−8.

Семенов М. И. Кто и когда имеет право уйти в отпуск // Современный бухгалтерский учет. — 2010. — № 26. — с.11−12.

Новинский Д. Гражданско-правовые договоры и их налоговые преимущества.// Налоговый учет для бухгалтера. -2009, № 8

Семенихин В. В. Трудовой договор и трудовые отношения.

М: Синергия, 2012, 297с.

Веденина Е. Л. Практика квалификации договоров.// Вопоосы налогообложения кредитных организаций, 2011;№ 2011

ФЗ № 212 от 24.

07.2009, ст.5

ФЗ № 212 от 24.

07.2009, ст. 7,9 и 14

ТК РФ ст.56

ГК РФ ст.420

ГК РФ ст.779

НК РФ, ст.225−228

Ст. 209 ТК РФ

Ст. 306 ТК РФ

212-ФЗ

Ст. 252 НК РФ

Выплаты физическим лицам

Расходы по обычным видам деятельности

Внереализационные или операционные расходы