Возникновение государственности и комплексного института налогообложения в обществах Древнег мира и античной Греции (историко-правовой аспект)

Актуальность темы

диссертационного исследования вызвана особенностями современного этапа политико-правового развития России и других стран мира. Возникновение налогообложения произошло на заре человеческой истории в процессе перехода от родоплеменного строя и общества военной демократии к государственности. Государство представляет собой важнейшую социальную организацию, механизм, при помощи которого человечество на протяжении многих тысячелетий своей истории решает стоящие перед ним задачи. Налоговое право представляет собой одну из ведущих отраслей права. Оно регулирует общественные отношения, связанные с материальным обеспечением исполнения функций государственного управления. Именно налоговое право является ярчайшим примером всех процессов социального развития. Становление налогового права неразрывно связанно с особенностями развития различных сфер общественной жизни — государственности, экономики, культуры, религии и иных сфер общественной жизни.

В налоговом праве отражены особенности организации публичной власти и управления, военная система, сферы экономического производства, правовая структура общества и статус населения страны, специфика международных отношений и особенности вероисповедания и др. Налоговое право даёт срез всей системы общественных отношений. Проблемы организации государственной власти и налогообложения волновали многих ученных, мыслителей, общественных и государственных деятелей на протяжении всей истории человечества. В настоящее время Россия переживает период не только реформирования, но и возрождения многих институтов государственности и права.

Проблемы становления всеобщности налогообложения и поиска наиболее оптимального строения налоговой системы, статуса налогоплательщика, сборщика налогов, налогового агента, адресата исполняемой повинности и т. п. возникли не в современном мире. Они волновали человечество на протяжении всей истории его существования. В различных обществах ставились вопросы о самой целесообразности существования налогового права и поиска иных форм материального обеспечения исполнения функций публичной власти и управления. Достаточно обратиться к особенностям современного развития России, в которой львиную долю налоговых и неналоговых поступлений в казну обеспечивают не граждане, а монополии и крупнейшие предприятия страны, находящиеся в значительной степени в собственности или в силу участия в их капитале под контролем государства.

Возникает фундаментальная проблема складывания правовых основ исполнения публично-правовых, налоговых повинностей (обязанностей). В этой связи опыт политико-правового развития Древнего Египта, Междуречья и Древнего Китая имеет не только историческое, но и прикладное значение, поскольку особенности организации их общественного производства своей сложностью нисколько не уступали странам современного мира. В свою очередь изучение опыта политико-правового развития полисов, как основы политико-правовой организации общества никогда не утратят своей актуальности, поскольку именно достижения народов Эллады лежат в основе современной юридической науки. Понятия гражданского равенства, демократической политической системы, всеобщности налогообложения, взаимной ответственности государства и личности появились именно в эту эпоху, не явившись достоянием сугубо современной юридической науки. Таким образом, современное политико-правовое развитие России возможно только на основе изучения и обобщения опыта обществ минувших эпох. Изучение истории государства и права позволяет находить решения проблем, стоящих перед современным обществом.

Степень разработанности темы исследования. Вопросы изучения становления государственности и налогообложения традиционно относятся к числу наиболее важных проблем историко-правовой науки. Вместе с тем необходимо отметить, что исследователи как в области социальной и экономической, так и политико-правовой истории в первую очередь уделяют внимание проблемам, связанным с возникновением государственности, в качестве постулата предполагая, что система налогообложения, публичных повинностей, выступает атрибутивным качеством любой из возникавших её- форм. Проблематика формально-юридического изучения возникновения именно налогов как комплексного правового института, имеющего коренные отличия от обязанностей, возникающих при трудовых, страховых и иных правоотношениях, является слабоизученной в отечественном правоведении. В этой связи необходимо отметить и тот факт, что многие исторические и историко-правовые исследования не отражают формально-юридической специфики отграничения институтов налогообложения от повинностей, существовавших в условиях первобытнообщинного и родоплеменного строя, а также общества военной демократии.

Суммируя вышесказанное, следует отметить, что проблематика сугубо формально-юридического исследования взаимосвязи возникновения государственности и налогообложения является недостаточно изученной в современной отечественной юридической науке.

В числе учёных, исследовавших проблемы взаимосвязи возникновения государственности и системы налогообложения в обществах Древнего мира, необходимо отметить: Е. В. Антонову, Ф. Н. Арского, Г. А. Белову, О. Д. Берлева, Э. Бикермана, Т. В. Блаватскую, Е. С. Богословского, А Боннар, М. Н. Ботвинника, Ю. В. Бромлея, И. Б. Брашинского, JI.C. Васильева, Го Можо, Е. С. Голубцову, Б. П. Гракова, М. А. Дандамаева, А. И. Доватура, И. М. Дьяконова, Е. Д. Елизарова, JI. Н. Казаманову, Г. Кларка, А. Б. Ковельмана, К. М. Колобову, М. А. Коростовцева, М. О. Косвена, М. В. Крюкова, Э. С. Кулышна, Г. JI. Курбатова, Я. А. Ленцман, И. М. Лурье, К. Маркса, П. Монте,.

A. Морэ, А. Л Оппенхейма, Л. А. Пальцеву, А. И. Павловскую, Л. С. Переломова, Ю. Я. Перепелкина, Д. Пендлбери, Н. И. Пикуса, Г. Ф. Полякову,.

B.А. Рубина, А. М. Румянцева, А. А. Серкина, М. В. Софронова, И. А. Стучевского, В. С. Титова, С. А. Токарева, Б. А. Тураева, А. И. Тюменева, Э. Д. Фролова, Н. Н. Чебоксарова, Ф. Энгельса и многих других.

Целью диссертационного исследования является комплексное историко-правовое изучение взаимосвязи возникновения государственности и комплексного института налогообложения в обществах Древнего мира и античной Греции. Данная цель предполагает постановку и решение следующих задач.

1. Определить предмет, методологию и хронологические рамки исследования. Выявить специфические модели возникновения института налогообложения.

2. Рассмотреть элементы налогообложения и выявить атрибутивные звенья института налогообложения в обществах Древнего мира и античной Греции.

3. Методологически определить особенности динамики общественного развития на пути возникновения государственности и налогообложения. Дать анализ основным моделям возникновения налогового права в связи с путями, формами возникновения государственности в обществах Древнего мира.

4. Изучить возникновение комплексного института налогообложения в обществах ирригационного земледелия, основанных на всеобъемлющем характере концентрации материальных и социальных ресурсов страны. В данном аспекте проводится анализ возникновения частного сектора экономики и института налогоплательщика, обладающего теми или иными вещными правами на средства производства и получаемый материальный продукт, на примере Древнего Египта.

5. Исследовать модель возникновения налогообложения в обществах ирригационного земледелия в результате реализации противоречивых направлений усиления государственного или частного сектора экономики, на примере обществ Междуречья и древнего Китая.

6. Исследовать возникновение налогообложения в обществах Эллады. Рассмотреть проблему применимости номовой организации политической власти и связанной с ней системы публичных повинностей на примере обществ минойской культуры, а также возникновения государственности и налогообложения в греческом полисе.

Объектом диссертационного исследования является система источников права обществ Древнего мира, произведения светской и религиозной политико-правовой доктрины, а также система правовых отношений, в которых находили своё- воплощение возникавшие институты государственности и публичных повинностей.

Предметом диссертационного исследования являются наиболее общие закономерности становления и эволюции государственности и системы публичных повинностей. В частности, в предмет исследования входит изучение отдельных элементов налогообложения, имевших атрибутивное качество, в связи с отграничением их от иных юридических форм обязанностей. Изучаются основы правого статуса личности с целью формирования института налогоплательщика, публичной власти и её- структуры как адресата исполняемых повинностей, трансформация различных форм повинностей в публично-правовые, становление территориальных основ организации государственной власти и превращение дани в систему налогообложения, а так же соотношение различных источников материального обеспечения исполнения функций государственного управления на пути формирования, принципа всеобщего налогообложения.

Методологическую основу исследования составляет система общенаучных, юридических и специальных методов и принципов познания. Были использованы методы анализа и синтеза с целью исследования проблем возникновения государственности и комплексного института публично-правовых повинностей. Применялись структурно-функциональный и системный методы. Возникновение государственности и налогового права связанно с качественным этапом общественного развития при переходе от первобытнообщинного и родоплеменного строя, а также общества военной демократии. В этой связи изучение формирования институтов государственности и системы налогообложения возможно только основе исследования военной системы, экономики, культурных и религиозных, этнических и многих иных особенностей общественного развития. В то же время в основе исследования лежит формально-юридический метод. Происходившие процессы социального развития изучаются только с точки зрения формирования и эволюции институтов государственности и права.

Расположение материала работы связанно с рассмотрением важнейших методологическим проблем и принципов изучения, положенных в основание данной работы в первой главе, и исследованием основных моделей возникновения государственности и налогообложения в обществах Древнего мира. При этом в основу работы положены именно формально юридические принципы. Выбор обществ Древнего Египта, Междуречья, Древнего Китая, минойской культуры и Эллады связан с тем, что они представляют примеры отдельных вариантов возникновения налогообложения.

Хронологические рамки исследования привязаны к особенностям политико-правового развития отдельных обществ, в частности базовым является период 4−1 тыс. до н. э. В рамках истории Древнего Египта изучается период 4- сер. 2 тыс. до н. э.- Междуречья Тигра и Евфрата — рубеж 4−3 тыс. до н. э. — втор. пол. 3 тыс. до н. э.- Древнего Китая — 1566 г. до н.э. — до н. э. — 25 г. до н. э.- крито-микенской (минойской) культуры — с начала 3 тыс. до н. э. — втор, треть 2 тыс. до н. э.- Эллады начинается с эпохи завоеваний второй трети 2 тыс. до н. э. до IV в, до н. э.

Эмпирическую базу диссертационного исследования составляют законодательные акты и свидетельства практики политико-правовых отношений, складывавшихся в процессе реализации норм института налогообложения. Важной особенностью изучения данной проблематики является специфика документального оформления правоотношений, возникавших в процессе установления элементов налогообложения и реализации данных норм. Вопросы, связанные с оформлением публичных повинностей, относились к числу важнейших. До нашего времени сохранились многие архивы государств и обществ описываемого периода. При этом показательным является то, что до нашего времени в значительно большей степени дошли именно свидетельства правоприменительной практики, число нормативных актов, в которых бы фиксировались все атрибутивные элементы налогообложения сохранилось относительно немного. Особо необходимо отметить данные архивов Большого дома и отдельных номовых комплексов, налоговые декларации, запечатленные на стенах царских и вельможных усыпальниц Египта, клинописные архивы обществ Междуречья, ритуальные медные таблицы и амфоры политических объединений империи Инь, свидетельства хозяйственной деятельности царского хозяйства царей Кносса, Микен и иных политических объединений минойской культуры, нормативные акты греческих полисов и многие другие. В числе нормативных актов необходимо отметить законы, запечатленные на булаве Нармера, налоговые постановления Урукагины, легендарное законодательство царя Ликурга, «Закон о продаже людей» императора Гуан У-ди, договоры об образовании Делосской симмархии и уплате форосса и многие другие. Особую важность при изучении становления государственности и публичных повинностей приобретает изучение произведений народного эпоса и религиозных текстов. Например, религиозные тексты, посвящённые богам Египта, сказания о Минотавре и Троянской войне, Повесть о Гильгамеше, особенности ритуальных жертвоприношений Древнего Китая и др.

Теоретической основой диссертационного исследования являются политико-правовые произведения мыслителей Древнего мира, Эллады, а так же современных ученных. В числе мыслителей описываемого периода необходимо отметить Аристотеля, Ипувера, Перикла, Платона, Саргона Аккадского, Салона, Сократа, Сыма Цаня, Искократа, Клисфена, Ксенофонта, Хуфу, Эхнатона и многих других. Многие ученные современности изучали вопросы возникновения государственности и системы публичных повинностей. В этой связи следует отметить Е. В. Антонову, Ф. Н. Арского, Г. А. Белову, О. Д. Берлева, Э. Бикермана, Т. В. Блаватскую, Е. С. Богословского, А Боннар, М. Н. Ботвинника, Ю. В. Бромлея, И. Б. Брашинского, JI.C. Васильева, Го Можо, Е. С. Го-лубцову, Б. П. Гракова, М. А. Дандамаева, А. И. Доватура, И. М. Дьяконова, Е. Д. Елизарова, JI. Н. Казаманову, Г. Кларка, А. Б. Ковельмана, М. О. Косвена, М. В. Крюкова, Э. С. Кулышна, Г. JI. Курбатова, Я. А. Ленцман, И. М. Лурье, К. Маркса, П. Монте, А. Морэ, Л. А. Пальцеву, А. И. Павловскую, Л. С. Переломова, Ю. Я. Перепелкина, Д. Пендлбери, Н. И. Пикуса, Г. Ф. Полякову, В. А. Рубина,.

А. М. Румянцева, А. А. Серкина, М. В. Софронова, И. А. Стучевского, Б. А. Тураева, А. И. Тюменева, Э. Д. Фролова, Н. Н. Чебоксарова и др.

Научная новизна исследования заключается в том, что во многом впервые в отечественном правоведении проведён формально-юридический анализ взаимосвязи возникновения государственности и налогообложения. Спецификой данного исследования является выявление становления налогообложения, системы публичных повинностей, именно как института права и государственности. Необходимо отметить, что в трудах многих учённых современного мира не проводится сугубо юридический анализ различных форм повинностей, исполняемых населением. В то же время в качестве важнейшего результата исследования подчёркивается тот факт, что собственно публичные повинности не явились первичным и важнейшим источником обеспечения исполнения функций публичной власти и управления в момент их формирования. Необходимо строго отграничивать в сугубо юридическом значении отношения исполнения публично-правовых повинностей от страховых, международных, гражданских, трудовых и многих иных форм обязательств. Доказывается, что налоговые правоотношения возникают значительно позже появления институтов публичной власти в результате их последующей эволюции. Во многом впервые утверждается характер противоречия отношений уплаты налогов, несения публичных повинностей, отношениям, существовавших в обществах до образования государственности, а также формально-юридически исследуется соотношения различных источников наполнения казны и изменения политико-правового и общественного строя.

Положения, выносимые на защиту:

1. Система налогообложения во многом противоречила особенностям организации общественных отношений при социальной первобытнообщинного строя, родоплеменного общества и строя военной демократии. В возникавших государствах представители публичной власти Древнего Египта, Междуречья Тигра и Евфрата, Древнего Китая, крито-микенской (минойской) культуры и полисов Эллады искали способы материального обеспечения исполнения функций публичной власти и управления, минуя возможность установления налогообложения. Данное обстоятельство было обусловлено в первую очередь организацией военной системы, основанной на всеобщем ополчении, и системой организации общественного производства. Но при этом с одной стороны, общественное производство могло быть основано как на подавляющем контроле со стороны представителей публичной власти, так и общинном праве собственности на важнейшие средства производства. В первом случае (Древний Египет 4 — сер. 2 тыс. до н. э.) исключалась сама необходимость возникновения налогообложения, поскольку государство обладало владельческими правами на львиную долю материальных ресурсов страны. Во втором случае (Эллада VIII—IV вв. до н. э.) правители были лишены возможности установления принудительных повинностей в силу совпадения принудительной силы в институте всеобщего ополчения и публичной власти народного собрания.

2. Трудовые и управленческие функции были неразрывно связанны с системой общественного производства номов додинастического периода. С точки зрения правового регулирования отношения власти и подчинения в рамках организации нома нельзя назвать публично-правовыми. Особенную важность приобретает фактор получения своеобразной заработной платы как рабами и свободными общинниками, так и представителями руководящего персонала. Обозначение общинника и раба, как правило, объединяется обобщённым термином — труженик. Только при объединении Египта и появлении повинностей, выходящих своим исполнением и адресатом за пределы локальных хозяйственных комплексов, возникает налогообложение. Налогоплательщиками для фараонов эпохи Древнего Царства являлись не крестьяне и ремесленники, а держатели и собственники земли в лице знати и хамовых комплексов. В эпоху Древнего царства непосредственные производители работали за пёк в крупных хозяйствах. Показательно, что когда фараоны были вынуждены мобилизовать социальные ресурсы страны, они использовали методы номовых хозяйств. Определяющим фактором выступает то, что работники всегда получали материальное вознаграждение своего труда.

Таким образом, даже при осуществлении принудительных работ проблематично говорить о реализации налогообложения, поскольку отсутствует элемент безвозмездности повинности.

3. Складывание системы публичных повинностей происходит в эпоху Среднего царства. Крестьяне и ремесленники были приписаны к хозяйственным комплексам, ведомствам и должностям государственного управления. В том случае, когда за исполняемые работы хемуу нисут получают материальное вознаграждение имеет место исполнение трудовых обязанностей. Но сами владельцы и держатели земель, мастерских и т. п. являются налогоплательщиками. Их неправомерно рассматривать как налоговых агентов в отношении непосредственных производителей перед царём, поскольку хемуу нисут были лишены каких-либо владельческих прав на средства производства и самой частной собственности, за исключением получаемого нормированного пайка. Таким образом, храмы, серу и иные владельцы объектов-налогообложения, неся повинности, отчуждали принадлежащие им, но не хемму несут, имущество. В том случае когда хемуу несут обладает вещным правом на землю, мастерскую или т. п. и по утвержденным нормативам предоставляет только часть производимой продукции, сохраняя вещные права на оставшуюся, он обладает всеми атрибутами налогоплательщика. Особенности экономического развития приводили к тому, что наибольшей эффективностью обладали крупные хозяйственные комплексы, в которых принудительно обеспечивалось исполнение трудовых функций. Но с течением времени удельный вес небольших землевладений возрастал, и увеличивалась их эффективность. В рамках данных хозяйств централизованная организация труда становилась невозможной, что приводило к индивидуализации правового статуса хемуу нисут и смены трудовых отношений налоговыми. Серу и иные лица превращались в налоговых агентов, осуществлявших платежи за счет их изъятия из материальных ресурсов крестьян и ремесленников.

4. С формально-юридической точки зрения участие в земледельческих и строительных работах, совершение жертвоприношений и служба в ополчении являлись одновременно правом и привилегией общинников в возникавших государствах Междуречья. При отсутствии оформления институтов публичной власти, факт работы свободного общинника на иное лицо лишь с целью его материального обеспечения означает утрату статуса члена общины, т. е. сам институт налогоплательщика не может сформироваться. Запасы храмов обладали статусом резервных фондов и благодаря регулярным раздачам отсутствовал безвозмездный характер повинностей по их наполнению. Накопление материальные ресурсов в руках знати в сер 3 тыс. до н. э. вело к формированию профессиональных вооружённых сил и деградации системы всеобщего ополчения. Благодаря кабальному рабству и принуждению, знать концентрирует в своих руках хозяйственные территории и социальные ресурсы. Но и в данном случае проблематично говорить о возникновении всеобщей системы налогообложения. Власть подобных династий по своей правовой природе являлась не политической, а вотчинной, что отмечали и сами современники. Соответственно повинности следует воспринимать как частную, ренту. Возникновение системы всеобщего налогообложения происходит в империи Саргона Древнего и иных деспотов. Устанавливалась система всеобщих публичных повинностей, основанных на наличии адресата повинности в лице царя и храмов. Налогоплательщиками стали земледельцы и ремесленники, обладавшие вещными правами на средства производства. Именно в государствах Междуречья в наиболее ранний период была сформирована юридическая основа возникновения всеобщего налогообложения, о чём сообщают нормативные документы эпохи гегемониальных союзов середины 3 тыс. до н. э. В империях 2 тыс. до н. э. она получает своё- законченное оформление.

5. Необходимость обслуживания ирригационных сооружений стала детерминирующим фактором развития налогообложения Древнего Китая. Возникают два различных, но взаимосвязанных пути развития налогового права. С одной стороны, цари были заинтересованы в гарантированном наличии рабочих рук, занятых в строительстве и хозяйствах, обеспечивающих исполнение функций публичной власти. Логичным завершением данного устремления выступала утрата общинниками статуса свободы, а также развитие государственного рабовладения. В данном случае либо полностью исчезает институт налогоплательщика при превращении его в раба, либо налоговое правоотношение заменяется на трудовое, при котором работник лишён права собственности или держания на средства производства и трудится за право получения нормированного пайка. С другой стороны, наблюдается стремление царей сохранить общины как основной источник исполнения публичных повинностей. Развитие товарного рынка способствовало закреплению статуса личной свободы крестьян и ремесленников, заинтересованных в результатах своего труда. Но рост налогового бремени приводил к обращению взыскания на семью должника и целые общины, которые превращались в государственных рабов. В результате цари были заинтересованы как в исполнении налогоплательщиками повинностей, так и в обратном, поскольку они в этом случае превращались в государственных рабов. В силу указанных выше обстоятельств политико-правовое развитие Древнего Китая в 1 тыс. до н. э. отличалось цикличностью, связанной с изменением направлений развития налоговой политики, которая в значительной степени была сохранена и в 1 тыс. н. э. Социально-политическое развитие в силу нерешённости проблемы обеспечения функционирования ирригационных сооружений, сменялось периодами тяжёлых экономических кризисов.

6. Публичные повинности не являлись основой материального содержания представителей социальной власти полиса. Они не могли создать системы юридических форм эксплуатации общинников, поскольку ополченцы составляли аппарат принуждения. В полисах совпадали социальные рамки гражданской общины и аппарата политической власти. Формально сохраняется сакрализация повинностей, но их адресат совпадал с их носителем. Основную долю расходов общины составляло содержание вооружённых сил, но данную функцию общинники исполняли индивидуально либо в рамках клановых, племенных, профессиональных и иных объединений. Стремление обеспечить содержание аппарата управления совпадало с желанием повысить материальный уровень жизни самих общинников. Увеличение запасов казны не шло по пути установления публичных повинностей в отношении граждан полиса. Уплата значительной части материальных взносов была поручена высшим должностным лицам полиса, которые в свою очередь обладали возможностью распоряжения городской казной. Не соблюдаются фундаментальные принципы разделения адресата повинностей и их носителя, отношения имеют характер регулирования мононорм, поскольку не разделяются собственно структуры обязанности, права и привилегии. Несение литургий и иных аналогичных служб и материальных взносов одновременно выступает как привилегией состоятельного и знатного общинника наряду с занятием высоких постов, его правом, поскольку он может добровольно отказаться от высокого социального статуса, и обязанностью, следующей из обладании богатством, знатностью или должностью. Становление системы публичных повинностей неразрывно связанно с кризисом полисного устройства. Младшая тирания продемонстрировала юридическое закрепление материального расслоения общества и связанное с этим исчезновение полисного патриотизма и формирование специализированных органов власти и управления социальными рамками, не только не совпадающими с прежней общиной автономного политического объединения, но и формируемых как надстройка над прежде независимыми полисами. Исчезновение системы всеобщего ополчения приводит к складыванию институтов публичной власти и системы налогового права. Свободное население обязывается исполнением публичных повинностей, в свою очередь органы власти и управления полиса, превращаются в инструмент обеспечения сбора повинностей. Логическим завершением данного процесса стало сословие куриалов, представители которого составили корпорации, объединённые по принципу гарантированного исполнения функций государственного управления на соответствующей территории и обеспечения сбора повинностей. Полисы, с одной стороны, выступают в качестве адресатов исполнения повинностей, но в действительности начинают играть роль налоговых агентов в отношении населения общины и прилегающей территории, и, с другой стороныналогоплательщика в отношении публичных органов власти эллинистических государств и Римской империи.

Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, что на основе изучения политико-правового развития обществ Древнего мира и Эллады была создана целостная концепция относительно закономерностей возникновения государственности и налогообложения. Полученные в результате проведенного исследования результаты могут быть использованы при подготовке лекций по курсам «Теория государства и права», «История государства и права России», «История государства и права зарубежных стран», «История политических и правовых учений», «Налоговое право», а также в области изучения истории развития отдельных политико-правовых институтов современного мира. Полученные результаты могут быть использованы в ходе подготовки нормативных актов в области отрасли налогового права. Полученные выводы могут послужить фундаментальным основанием в результате проведения налоговой реформы в нашей стране. Используя сделанные выводы относительно взаимосвязи становления и развития публичных повинностей и институтов государственности на протяжении многих веков, можно выявлять и прогнозировать возникающие в данной области общественных отношений закономерности современного этапа политико-правого развития нашей страны.

Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы нашли отражение в научных публикациях диссертанта. Положения диссертации были апробированы на научно-практических конференциях проводимых на факультете права и экономической безопасности СПбГИЭУ, при чтении лекций и проведении семинарских занятий.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, двух глав (шести параграфов), заключения и списка используемой литературы.

В заключение необходимо отметить важнейшие результаты и выводы данного исследования. Становление налогообложения как основного источника наполнения государственной казны является закономерным результатом общественного развития. Но утверждение налогообложения как юридической формы исполнения публичных повинностей имело свои особенности генезиса в условиях различных обществ, что было обусловлено спецификой экономического развития, военной системой, природными факторами, особенностями вероисповедания и этнического состава населения и др.

Становление налогообложения неразрывно связанно с фундаментальными факторами путей возникновения государственности. Организация материального производства и потребность в разрешении социальных противоречий в равной степени свойственны возникновению любой из форм государственности. В зависимости от особенностей экономического производства и соотношения центров политической власти в лице народного собрания, аристократических родов и вождей существовали противоречия и специфические особенности возникновения и эволюции институтов налогообложения. В этой связи можно отметить два своеобразных полюса. В рамках древнеегипетского общества была воплощена система централизации материальных и социальных ресурсов страны в рамках всеобъемлющего царского хозяйства, что предполагает отсутствие необходимости в системе налогового законодательства. Каждый член общества исполнял определённую трудовую функцию и получал за это материальное содержание. Возникновение налогового права могло идти только по пути развития частного сектора экономики. Напротив, в полисах был воплощён принцип социального совпадения гражданской общины и институтов власти и управления, что не позволяет выделить собственно налогоплательщика и адресата исполняемой повинности. Возникновение налогового права было связанно с разрушением полисного устройства.

По своей правовой природе отношения возникающие при несении публично-правовой повинности противоречат родоплеменному строю и строю военной демократии. При возникновении государственности правители искали способы обеспечения своего материального содержания, минуя возможности установления юридических форм эксплуатации общинников. В этой связи характерно развитие ремесла, торговли, скотоводства использующего незначительное число обслуживающего персоналии и земли непригодные для земледелия и что особенно важно дань. Превращение дани в публичную является общей чертой для всех форм возникновения государственности. Военные походы создают значительно большие возможности увеличения материального достатка общины, чем мирный производственный труд. Но вооруженные силы не требовали введения публичных повинностей, поскольку существовала система всеобщего ополчения.

В условиях низкого уровня развития экономики представляется невозможным создание государственности только на основе внутреннего социально-политического развития определённой общины. Поиск материального обеспечения органов и должностных лиц социальной власти в покорении соседних племён и народов приводил к формированию территориальных основ организации государственной власти, приходящей на смену родоплеменному строю и строю военной демократии. Но превращение дани в публично-правовую повинность возможно только при появлении государственности как её- адресата, статуса налогоплательщика в лице формально свободных индивидов, общин и корпораций подпадающих под действие собственно национального права.

С точки зрения правового регулирования отношения власти и подчинения в рамках организации нома нельзя назвать публично-правовыми. Понятие трудовой и служебной функции было неразрывно связанно с системой общественного производства. Каждый член общины осуществлял определённую трудовую функцию, за что получал материальное-вознаграждение из казны нома. Особенную важность приобретает фактор в равной степени получения своеобразной заработной платы как рабами и свободными общинниками, так и представителями руководящего персонала. Вельможи были обязаны оправдывать своё- материальное благосостояние законными источниками его приобретения и оплаты труда населения из собственных ресурсов. В результате отсутствуют необходимые элементы налогообложения. Только при объединении Египта и появлении повинностей выходящих своим исполнением и адресатом за пределы локальных хозяйственных комплексов возникает налогообложение, но и этот процесс прошёл сложный эволюционный путь преобразования древних мононорм в собственно публично-правовые обязанности.

Возникновение публичной власти и налогового права неразрывно связанно с объединением номов Древнего Египта. Сакрализациявласти фактора содержала изображение именно характера исполнения публичных повинностей. Адресатом исполняемых повинностей выступают храмы и институт власти бога-царя. В период создания единого государства на рубеже 4−3 тыс. до н. э. фараоны устанавливали систему публичных повинностей только опираясь на местные культы, что означало явление царя в образе богов Хора, Аписа, Сета, Осириса и др. Но постепенно происходит унификация культа. Большой Дом являлся идиомой обозначавшей собственно царское хозяйство в его узком значении, казну и публичную власть царя как адресата исполняемых публичных повинностей.

Но возникновение системы публичных повинностей во многом противоречило фундаментальным принципам родоплеменного строя и общества военной демократии. Политико-правовой статус дарителя, кредитора выше получающего дары. Объезд богом-царём подконтрольной территории и его явление в образах местных культов формально-юридически был связан с совершением им обрядовых жертвоприношений. В частности фараоны совершали раздачи материальных ресурсов своим подданным. Юридическая форма несения повинностей в пользу царя заключалась в том, что его подобно божеству задабривали в> расчёте получить от него материальный блага мира. Юридическая фикция находила своё- воплощение в том, что организующая сила, царской власти обеспечивала упорядоченность общественного производства, что многократно увеличивало доходы номов.

Наличие власти вельмож над работниками определялось нормами рабовладения, их принадлежности должности государственного управления либо владельческому хозяйственному комплексу. Но юридические формы взаимоотношений были неизменны в любой из указанных форм собственности на средства производства. Нормы права запрещали порабощение египтян. Труд работников, формально и рабов, даже в личном хозяйстве вельможи подлежал обязательной оплате. Гробницы содержат данные деклараций относительно законности приобретения средств на их строительство. С точки зрения системы публичных повинностей налогоплательщиками для фараонов эпохи Древнего Царства являлись не крестьяне и ремесленники, а держатели и собственники земли в лице знати и хамовых комплексов. В эпоху Древнего царства непосредственные производители работали за пёк в крупных хозяйствах. Определяющим фактором выступает то, что работники получали материальное вознаграждение своего труда. Даже при осуществлении принудительных работ • проблематично говорить о реализации налогообложения, поскольку отсутствует элемент безвозмездности повинности.

Сложение системы всеобщих повинностей происходит в эпоху Среднего царства. Обязанность материального содержания представителей публичной власти может быть рассмотрена как публично-правовая. Но при этом она реализовывалась посредством исполнения повседневных трудовых обязанностей. В том случае, когда за исполняемые под присмотром надсмотрщиков работы хемуу нисут получают материальное вознаграждение речь должна идти об исполнении повседневных трудовых обязанностей. Но сами владельцы и держатели земель, ремесленных мастерских и т. п. выступают в качестве налогоплательщиков Большого Дома. Их неправомерно рассматривать как налоговых агентов в отношении непосредственных производителей перед царём, поскольку хемуу нисут были лишены владельческих прав на средства производства и собственности за исключением получаемого пайка. Таким образом, храмы, серу и иные владельцы объектов налогообложения, неся повинности, отчуждали принадлежащие им, но не хемуу нисут, имущество. В том случае, когда хемуу нисут обладает вещным правом средства производства и по утвержденным нормативам предоставляет только часть производимой продукции, сохраняя вещные права на оставшуюся он обладает всеми атрибутами налогоплательщика.

Возникновение государственности в Междуречье связанно с формированием системы ирригационных сооружений. Но общественный строй номов отличался пережитками родоплеменного строя и военной демократии. Следует отметить именно формально юридический аспект, заключавшийся в том, что участие в земледельческих и строительных работах, совершение жертвоприношений и участие в системе всеобщего ополчения являлись одновременно правом и привилегией членства в общине. В городах Междуречья адресатом исполняемых повинностей всегда являлись храмы. Из земельных фондов общины выделялись участки, обладавшие различным юридическим статусом и связанные с материальным обеспечением представителей власти. В условиях господства системы всеобщего ополчения представляется невозможным введение всеобщих публичных повинностей. Материальные ресурсы храмов обладали статусом резервных фондов и благодаря регулярным раздачам отсутствовал безвозмездный характер повинностей по их наполнению.

Лугали, энси и иные представители власти искали способы своего материального обеспечения и рабочих рук по обработке закреплённых за их должностями земель вне эксплуатации общинников, составлявших ополчение. Данный фактор приводил к формированию территориальных основ организации государственной власти и гегемониальным, союзам. Дань, облекалась в формы международного соглашения, но шёл процесс превращения её- в форму публичной повинности установленной национальным, правом того или иного политического центра. Накопление материальные ресурсов в руках знати вело к формированию профессиональных вооружённых сил и деградации всеобщего ополчения. Номовое устройство политической власти к концу 3 тыс. деградирует. Благодаря кабальному рабству и принуждению знать концентрирует в своих руках значительные площади. Если ранее земельные наделы являлись принадлежностью общины, храма или должности государственного управления то теперь они закрепляются как собственность за отдельными династиями. Но проблематично говорить о возникновении системы налогообложения. Власть подобных династий по своей правовой природе являлась вотчинной, что отмечали и сами современники. Соответственно повинности следует воспринимать как частную ренту.

Процесс материального расслоения стал фундаментальной основой формирования институтов государственности и публично-правовых повинностей. Правители возникавших империй устанавливали власть, опираясь на древние общинные нормы. Общинники в системе ополчения должны были служить в армии военного времени царю, при этом они сохранили права собственности и держания земельных наделов. Устанавливалась система всеобщих публичных повинностей основанных на наличии адресата повинности в лице царя, чья власть лишённая народной делегации получила сакральную форму, и храмов, налогоплательщиками стали земледельцы и-ремесленники, обладавшие вещнымиправами на средства производства. Но-продолжала сохраняться тенденция и в развитии царских и храмовых хозяйств. При этом цари вынужденные считаться с народным собранием и системой всеобщего ополчения были вынуждены покупать земли общин, а так же ограничивать кабальное рабство, лишая себя тем самым источника пополнения штата работников публичных хозяйств.

Возникновение государственности в Древнем Китае эпохиИнь изначально не было связанно с потребностью строительства ирригационных сооружений. Так же как и в городах Междуречья начала 3 тыс. до н. э. обработка храмовых и царских полей, а так же несение иных повинностей было облечено в ритуальные формы. При этом в основе регулирования данных отношений лежали древние мононормы без разграничения собственно повинности, права и привилегии. Ванны опирались на немногочисленные профессиональные дружины, но основу принудительной силы общества составляло всеобщее ополчение. Попытки поиска материальной основы обеспечения функций публичной власти были связанны с обработкой царских полей общинниками, неполноправными категориями населения и рабами. Важно отметить, что к участию в земледелии общинных владений привлекались только свободные общинники, что, как и военная служба, являлось показателем их социального статуса. Запасы храмовых комплексов находились под контролем ваннов. При этом традиционные пиры и обязательные материальные раздачи не позволяют квалифицировать отношения, возникающие при их формировании как налоговые, поскольку отсутствовал элемент безвозмездности.

Возникновение развитых институтов налогообложения происходит в результате создания ирригационных сооружений, создавших материальные предпосылки содержания аппарата управления государственной власти раннего Чжоу (1122−770 гг. до н. э Формирование государственности, так же как и в других регионах мира происходит благодаря территориальной экспансии. Фундаментальной основой возникновения податного права стало превращение дани в публичную повинность. Другой формой стало развитие царских хозяйств. При этом они изначально закрепляются как автономные комплексы, посвященные храмам и должностям государственного управления так и в качестве выделения участков внутри общинного земельного фонда. Соответственно получают юридическое оформление атрибутивные элементы публичных повинностей. В качестве адресата повинностей устанавливается царская власть, по-прежнему соединённая с жреческими функциями, безвозмездность в силу необходимости материального обеспечения аппарата публичной власти, налогоплательщики в лице общинников и иных категорий свободного населения обладающих материальными ресурсами и трудом подлежащим использованию в пользу царской власти, установленные законом, а не традициями, объекты и ставки налогообложения, налоговые периоды и др.

Определяются два основных пути развития налогового права. С одной стороны цари были заинтересованы в гарантированном наличии рабочих рук занятых в строительстве и хозяйствах обеспечивающих материальное исполнение функций публичной власти. Логичным завершением данного устремления выступала утрата общинниками статуса свободы, а так же развитие государственного рабовладения. В данном случае либо полностью исчезает институт налогоплательщика при превращении его в раба, либо налоговое правоотношение заменяется на трудовое при котором работник лишён права собственности или держания на средства производства и трудится за право получения нормированного пайка. Подобная динамика политико-правового развития в перспективе вела к усилению влияния родовой, олигархической или бюрократической знати. Широкое развитие иммунитетов приводило к тому, что цари лишались социальной основы своего правления. В результате вместо усиления царской власти происходило увеличение влияния знати, гражданские беспорядки, распад централизованного государства и гибель значительной массы населения при деградации ирригационных сооружений.

С другой стороны наблюдается стремление царей сохранить общины как основной источник исполнения публичных повинностей. Развитие товарного1 рынка способствовало закреплению статуса личной свободы крестьян и ремесленников, заинтересованных в результатах своего труда. Законы, устанавливали ограничение размеров земельных наделов, и сохранение древних выделов царских полей из земель общины. Но и данная система была отягчена неизбежным увеличением налогового бремении связанного с ним ростовщичества. Неизбежный рост налогового бремени, исполняемого в форме денежных платежей и натуральных поставок приводил к обращению взыскания на семью должника и целые общины, которые превращались в государственных рабов. Цари фактически были заинтересованы как в исполнении налогоплательщиками своих повинностей, так и в обратном. Поскольку они в этом случае превращались в государственных рабов и своим трудом обеспечивали исполнение функций государственного управления.

В силу указанных выше обстоятельств политико-правовое развитие Древнего Китая в 1 тыс. до н. э. отличалось определённой цикличностью связанной с изменением направлений развития налоговой политики, которая в значительной степени была сохранена и в 1 тыс. н. э. Поступательное социально-политическое развитие неизбежно, в силу нерешённости проблемы обеспечения функционирования комплекса ирригационных сооружений, сменялось периодами тяжёлых экономических кризисов.

В периоды становления политических объединений дворцов крито-микенской культуры, архаической, гомеровской Греции, становления расцвета и упадка полиса выделяются как особенные, так и сходные черты развития институтов публичных повинностей. Пережитки многих институтов власти, в первую очередь военной демократии, воплощённой в системе всеобщего ополчения и обладания наделами земель общины, консервировали политические и социальные отношения, создавая препятствия возникновению специализированных органов публичной власти и налогового права. Свободные общинники, составлявшие подавляющую часть населения, осуществляли функции коллективного труда и материальные взносы. При этом строгого разграничения между правом, привилегией и обязанностью не было. Вожди и старейшины принимали материальные поставки в силу своего социального статуса, но они сами не являлись их адресатом. Казна принадлежала храму, племенному божеству, как институту власти, и правители стремились к обладанию жреческими функциями. Принцип безвозмездности платежа не соблюдался, каждый полноправный член общины формально обладал правом на получение соразмерной части её- материального богатства.

Правители не могли нарушить обычаии искали способы увеличения своего материального богатства, минуя эксплуатацию общинников, составлявших войско. Развитие царских хозяйств шло не по пути увеличения землевладений, но при изыскании не связанных с ним источников доходов. В их числе следует отметить сосредоточение во дворцах ремесленных мастерских, а так же военных и торговых операций. В этой связи царские хозяйства существовали как изолированные экономические и политические организации, обладавшие собственными источниками доходов минуя необходимость установления юридических форм эксплуатации общинников, что было затруднительно и по той причине, что всеобщее ополчение являлось важнейшей принудительной силой. Особый статус дворца как центра власти создавал предпосылки её- распространения на иные общины и племена. Цари Кносса, Микен и других политических центров предпринимали попытки создания государства, не ограниченного рамками определённой общины. При этом возникавшие отношения дани часто носили архаические формы человеческих жертвоприношений, что говорит о низкой эффективности применении рабского труда и в целом материального расслоения. Исчезновение многих политических центов крито-микенской культуры было связанно с завоеваниями в 1400−1200 гг. до н. э. С точки зрения генезиса институтов налогового права показательным является тот факт, что завоеватели не стремились использовать институты власти и управления покорённых общин. Деградация торговли и ремесла уничтожила материальную базу содержания аппарата власти данных политических объединений, соответственно завоеватели не обладали возможностью сохранения преемственности данной модели организации социальной власти. В обществах «гомеровской эпохи» господствовали социальные отношения родоплеменного строя и организации власти военной демократии. Правители в лице родоплеменной аристократии и вождей (басилевсов) формально следуя многовековым традициям, получали в обеспечении исполнения функций социальной власти, в первую очередь военной службы, лишь лучшую долю военной добычи, фонда земельных ресурсов и материальных запасов общины, в первую очередь в форме пиршеств. Социальная организация не предполагала выделения особого слоя представителей публичной власти. Каждый член общины, племени, племенного объединения был связан с определенным родом профессиональной деятельности и в результате рассчитывал на соразмерное получение части материальных богатств общины.

Публичные повинности не являлись основой материального содержанияпредставителей социальной власти полиса. Основу вооружённых сил составляло всеобщее ополчение. Содержание вооружения было неразрывно связанно с обладанием земельным наделом. По мере демографического роста населения следовало неизбежное разрушение общины. При этом представители не могли создать системы юридических норм, определивших бы юридические формы эксплуатации общинников, поскольку ополченцы и составляли аппарат принуждения. Земельный голод привел не к усилению эксплуатации общинников, но к политике колонизации и поиску иных источников обогащения в виде ремесла и торговли. В полисах совпадали социальные рамки гражданской общины и аппарата политической власти. Формально сохраняется сакрализация повинностей, но сам их адресат во многом совпадал с их носителем. Социальный статус индивида определялся его значимостью в жизни общины. В этой связи обладание клером и служба в системе ополчения являлись залогом обладания гражданскими правами.

Стремление обеспечить содержание аппарата управления во многом совпадало с желанием повысить материальный уровень жизни самих общинников. В этой связи проводилась политика колонизации, организации, рудников, расширении рабовладения, обложение данью зависимых полисов, контроль за неполноправными членами общины и т. п. Таким образом, увеличение материальных запасов казны шло не по пути установления публичных повинностей в отношении граждан полиса. Более того, занятие более высоких должностей власти и управления неразрывно связанно с исполнением различных видов литургий, организацией содержания кораблей, празднеств и др. таким образом, уплата значительной части материальных взносов была поручена высшим должностным лицам полиса, которые в свою очередь обладали возможностью распоряжения городской казной. Не соблюдаются фундаментальные принципы разделения адресата повинностей и их носителя, отношения имеют характер регулирования мононорм, поскольку не разделяются собственно структуры обязанности, права и привилегии. Несение литургий и иных аналогичных служб и материальных взносов одновременно вступает как привилегией состоятельного и знатного общинника наряду с занятием высоких постов, его правом, поскольку он может добровольно отказаться от высокого социального статуса и обязанностью следующей из положения обладании богатством, аристократическим происхождением или высоким должностным положением.

Становление системы публичных повинностей неразрывно связанно с кризисом полисного устройства. Политика объединения городов Эллады приводила к деградации системы власти и управления полисов. Младшая тирания продемонстрировала юридическое закрепление материального расслоения общества, исчезновение полисного патриотизма и формирование специализированных органов власти и управления, формируемых как надстройка над прежде независимыми городами. Именно исчезновение системы всеобщего ополчения являвшегося фундаментальным основанием организации власти общины граждан приводит к складыванию институтов публичной власти и системы налогового права.

Налоговое право возникает путём эволюции института дани в публично-правовую повинность. Свободное население обязывается исполнением публичных повинностей, в свою очередь сами органы власти и управления полиса, превращаются в инструмент обеспечения сбора повинностейЛогическим завершением данного процесса стало сословие куриалов, представители которого составили корпорации, объединённые по принципу гарантированного исполнения функций государственного управления на соответствующей территории и обеспечения сбора повинностей. Полисы с одной стороны выступают в качестве адресатов исполнения повинностей, но в действительности начинают играть роль налоговых агентов в отношении населения общины и прилегающей территории, и с другой стороны налогоплательщика в отношении публичных органов власти эллинистических государств и Римской империи. Номинальным собственником и получателем публичных повинностей стала казна империи, сами полисы выступают лишь держателями средств производства, важнейшей из которых являлась земля. Формирование налоговых индиктов и утверждение универсальной податной единицы угрума привело к тому, что налогоплательщиками в отношении фиска стали все свободные лица империи.