Нормативное регулирование продаж продукции в предприятиях общественного питания

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД) ОК 029−2001 (КДЕС ред. 1), введенным в действие с 1 января 2003 г. постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 г. № 454-ст «О принятии и введении в действие ОКВЭД», объекты сферы общественного питания включены в разд. Н «Гостиницы и рестораны», класс 55 и подклассы: 55.3 «Деятельность ресторанов», 55.4 «Деятельность баров», 55.5 «Деятельность столовых при предприятиях и учреждениях и поставка продукции общественного питания» (группа 55.51 «Деятельность столовых при предприятиях и учреждениях»).

Согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н, все хозяйственные операции, производимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. При этом первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету операций в общественном питании утверждены постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 г. № 132.

В письме Роскомторга от 15.07.1996 г. № 1−806/32−9 «О действующей нормативной документации для предприятий общественного питания» подчеркивается, что все предприятия общепита независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности должны руководствоваться единой нормативной и технологической документацией.

Основными нормативными и технологическими документами, используемыми для учета услуг общественного питания, являются технологическая карта блюда, включающая технологию приготовления продукции и нормы закладки продуктов при приготовлении соответствующего блюда, а также калькуляционная карточка (форма №ОП-1).

Порядок заполнения калькуляционной карточки (форма №ОП-1), утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 г. № 132, описан в Указаниях по применению и заполнению форм первичной учетной документации.

При осуществлении операций в общественном питании следует руководствоваться Правилами оказания услуг общественного питания, утвержденными постановлением Правительства РФ от 15.08.1997 г. № 1036.

Калькуляционная карточка (форма №ОП-1) применяется для определения цены продажи на каждое блюдо (изделие).

Калькуляционная карточка может составляться из расчета стоимости сырья на сто блюд для наиболее точного определения цены одного блюда (изделия).

Калькуляционные карточки составляются на основании сборников рецептур блюд, которыми должны руководствоваться все предприятия общественного питания.

При изменении компонентов в сырьевом наборе блюда и цены на сырье и продукты новая цена блюда определяется в последующих свободных графах калькуляционной карточки с указанием в заголовке даты произведенных изменений. В графе «Дата составления» указывается дата последней записи в карточке.

Правильность каждого расчета цены блюда (изделия) подтверждается подписями заведующего производством и лица, составляющего калькуляцию, и утверждается руководителем организации.

На основании калькуляционных карточек заполняются данные практически всех документов, связанных с реализацией услуг общественного питания.

Услугой общественного питания является результат деятельности по удовлетворению потребностей потребителя в питании и проведении досуга (ГОСТ Р 50 764−95 «Услуги общественного питания. Общие требования», утвержден постановлением Госстандарта России от 05.04.1995 г. № 200).

К услугам, предоставляемым ООО «Белг» отнесены:

• 1) услуги питания;
• 2) изготовление кулинарной продукции и кондитерских изделий;
• 3) организация потребления и обслуживания;
• 4) реализация кулинарной продукции;
• 5) организация досуга;
• 6) информационно-консультационные услуги;
• 7) другие услуги.

В своей деятельности предприятия общественного питания вправе оказывать не только услуги общественного питания, но и иные сопутствующие основной деятельности хозяйственные операции (в частности, оптовая и розничная торговля товарами), а также осуществлять иные виды деятельности с учетом получения при необходимости лицензий и иных установленных документов, а также прохождения, если этого требует законодательство, сертификации продукции (работ, услуг).

При осуществлении основной деятельности предприятия общественного питания заняты как производством (изготовление блюд, напитков и т. п.), так и торговлей изготовленной продукцией, а также перепродажей приобретаемых товаров.

Расчет цены реализации каждого блюда осуществляется в калькуляционной карточке (форма ОП-1). Цена реализации отдельного блюда определяется следующим образом. В калькуляционную карточку заносятся: перечень сырья и продуктов согласно Сборнику рецептур, необходимых для приготовления данного блюда, и количество сырья и продуктов в килограммах по нормам брутто (в случае поступления полуфабрикатов из мяса, птицы, рыбы и других нормы продуктов определяют по весу нетто) на 100 порций или 10 кг, а также учетная цена за 1 кг каждого компонента.

Количество каждого вида сырья умножают на его учетную цену, результат суммируют и получают стоимость сырьевого набора на 100 порций или 10 кг. Эта стоимость указывается в строке «Общая стоимость продуктов» в графе «Сумма».

Определенная в таком порядке цена реализации блюда сохраняется до изменения компонентов в сырьевом наборе или цены на тот или иной вид сырья и продуктов. В случае таких изменений определяется новая цена реализации. Ее расчет заносится в следующую свободную графу калькуляционной карточки с указанием в заголовке этой графы даты изменения. Вновь установленная цена блюда утверждается в вышеуказанном порядке.

ПБУ 5/01 в п. 13 предусматривает варианты учета сырья и товаров по покупным и продажным ценам.

В случае учета продуктов и сырья по покупным ценам калькуляция составляется в следующем порядке. В калькуляционную карточку заносятся учетные (покупные) цены соответствующих продуктов. Определяется стоимость сырьевого набора (без наценки и НДС). Рассчитывается сумма наценки, стоимость сырьевого набора с наценкой, цена одного блюда без НДС, сумма НДС и цена одного блюда с НДС (цена реализации).

Рассмотрим ситуацию на практическом примере в ООО «Белг».

Расчет цены реализации блюда «Грибы маринованные». В калькуляционную карточку занесены продукты по покупным ценам.

Данный способ позволяет устанавливать наценки дифференцированно по видам блюд, что позволяет быстро реагировать на изменение спроса при реализации одного и того же блюда в дневное и вечернее время. Однако такой способ построения калькуляционной карточки приемлем, если покупные цены на продукты относительно стабильны. В нынешних рыночных условиях покупные цены на продукты довольно часто меняются, из-за чего при каждом изменении цен вносить изменения в калькуляционные карточки и определять новую цену реализации — довольно хлопотное и трудоемкое дело.

По этой причине предприятия общественного питания, как правило, ведут учет товаров и продуктов в продажных ценах. Поскольку в этом случае учетная цена выступает одновременно ценой реализации, она уже содержит в себе наценку и НДС.

В данном случае калькуляционная карточка заполняется следующим образом: в нее заносятся продажные цены продуктов, после чего определяется продажная стоимость сырьевого набора и непосредственно продажная цена одного блюда.

Предприятия общественного питания одновременно осуществляют производство, реализацию и организацию потребления продукции собственного производства, занимаются продажей продукции, готовой непосредственно к потреблению без какой-либо дополнительной обработки (хлебобулочные и кондитерские изделия, фрукты, алкогольные напитки, табачные изделия и др.). Совокупные затраты таких предприятий представляют собой сумму издержек производства, обращения и организации потребления.

Таблица 1.

Общая схема учетных записей по счетам 20 «Основное производство» и 44 «Расходы на продажу» может быть представлена следующим образом:

Характеристика проводок:

• 1) Дебет 20 «Основное производство» субсчет «Изготовление блюд» Кредит 41 «Товары» субсчет «Товары на складе» — отпущено на кухню сырье со склада предприятия общественного питания;
• 2) Дебет 20 «Основное производство» субсчет «Изготовление блюд» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отнесена на затраты кухни стоимость сырья при отсутствии склада на предприятии общественного питания;
• 3) Дебет 41 «Товары» субсчет «Готовая продукция кухни» Кредит 20 «Основное производство» субсчет «Изготовление блюд» — выпущенная продукция передана на реализацию;
• 4) Дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 41 «Товары» субсчет «Готовая продукция кухни» — списана на себестоимость продаж себестоимость произведенной продукции кухни;
• 5) Дебет 44 «Расходы на продажу» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 02 «Амортизация основных средств» и др. — отнесены на расходы прочие затраты (стоимость услуг поставщиков, начисленная оплата труда и отчисления от нее, амортизация основных фондов);
• 6) Дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость» Кредит 44 «Расходы на продажу» — списаны расходы по продаже на себестоимость реализации продукции предприятия общественного питания.

Производство в ООО «Белг» включает кухни, цеха по выработке полуфабрикатов и кондитерских изделий. Основным технологическим нормативным документом, содержащим единые требования к сырью, готовой продукции, определяющим расход сырья при приготовлении блюд и изделий является Сборник рецептур блюд и кулинарных изделий для предприятий общественного питания.

Учет затрат по выпуску собственной продукции на предприятиях общественного питания ведется только в части сырья на счете 20 «Основное производство».

По дебету счета 20 отражается: сальдо (остаток) необработанного сырья на начало периода, стоимость поступившего в производство сырья, сальдо (остаток) необработанного сырья на конец периода.

По кредиту счета 20 отражается: стоимость сырья, израсходованного на приготовление блюд и изделий, стоимость возвращенного на склад сырья, стоимость испорченного сырья.

Характерной особенностью заведений общественного питания является то, что после приготовления готовая продукция сразу отпускается из производства в раздачу (зал приема пищи), буфеты, мелкорозничную сеть, а также магазины-кулинарии (в случае с фабрикой-кухней).

Необходимое количество продуктов для изготовления блюд определяется на складе (в кладовой) организации общепита на основании требования в кладовую (форма №ОП-3), составляемого с учетом потребности в сырье (продуктах) на предстоящий день и остатка сырья на производстве (на кухне) на начало дня.

В свою очередь расчет потребности в сырье производится на основании утвержденного руководителем предприятия Плана-меню (форма №ОП-2), в котором указываются наименования блюд по Сборнику рецептур, и калькуляционных карточек (форма №ОП-1), определяющих согласно Сборнику рецептур необходимое количество продуктов, используемых при изготовлении этих блюд.

Для оформления отпуска продуктов со склада (кладовой) в производство (кухню) применяется Накладная на отпуск товара (форма №ОП-4), которая выписывается на основании требований в кладовую.

Поступающие на производство (кухню) продукты передаются под отчет материально ответственному лицу (как правило, заведующему производством) под роспись в накладной на отпуск сырья.

Сырье на складе может учитываться по покупным или продажным ценам.

В случае учета по покупным ценам сырье приходуется в кладовую в сумме фактических затрат (без НДС) и отражается проводкой:

Дебет 41 «Товары» субсчет «Товары на складе (в кладовой)» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». (переделать это же сырье !!!).

Наценка начисляется при передаче сырья в кухню:

Дебет 20 «Основное производство» субсчет «Изготовление блюд» Кредит 41 «Товары» субсчет «Товары на складе (в кладовой)»,.

Дебет 20 «Основное производство» субсчет «Изготовление блюд» Кредит 42 «Торговая наценка».

При учете по продажным ценам наценка начисляется сразу в момент оприходования сырья:

Дебет (10 «Сырье» а не 41"Товары" субсчет «Товары на складе (в кладовой)» Кредит 42 «Торговая наценка». (неправильно, разберись !!!).

Рассмотрим практический пример.

По накладной на отпуск сырья со склада передано на кухню ООО «Белг» продуктов на сумму 20 000 руб. по покупной стоимости, без учета НДС. Торговая наценка установлена 50%.

Соответственно продажная цена этих продуктов будет складываться из собственно стоимости приобретения (20 000 руб.), торговой наценки — 10 000 руб. (20 000 руб. х 50%), НДС — 5400 руб. (20 000 руб. + 10 000 руб.) х 18%) и составлять, таким образом, 35 400 руб.

Таблица 2.

Варианты учета сырья по покупной и продажной стоимости ООО «Белг».

Для отражения данных об отпуске (реализации) изделий кухни через раздачу или в буфете ООО «Белг» могут использоваться следующие документы:

• 1) Акт о реализации и отпуске изделий кухни (форма №ОП-10);
• 2) Акт о продаже и отпуске изделий кухни (форма №ОП-11) или Акт о реализации готовых изделий кухни за наличный расчет (форма №ОП-12).

Для оформления отпуска готовых изделий кухни в филиалы и мелкорозничную сеть (буфеты, ларьки), а также в раздаточную (если она отделена от основного производства) применяется дневной заборный лист (форма №ОП-6).

Все перечисленные документы являются основанием для заполнения Ведомости учета движения продуктов и тары на кухне (товарного отчета) (форма №ОП-14) и прилагаются к нему при сдаче одного экземпляра товарного отчета в бухгалтерию.

В свою очередь, товарный отчет является основным документом для определения себестоимости реализованной продукции (изделий) общественного питания.

Изделия, не проданные к концу дня, возвращаются на производство и отражаются в графе «Возвращено». В конце дня определяют общее количество и стоимость отпущенной на раздачу продукции.

Издержки производства в общественном питании, в отличие от других отраслей, определяются без стоимости сырья, используемого для изготовления продукции. В состав расходов на продажу включаются собственные затраты, связанные с производством продукции, заработная плата работников, затраты на транспортировку и хранение сырья и полуфабрикатов, расходы на топливо и электроэнергию, амортизацию основных производственных фондов и др.

(К расходам по организации потребления относятся расходы на заработную плату официантов, гардеробщиков, уборщиц обеденных залов, на содержание и износ помещений и оборудования обеденных залов, столовой посуды и др.).

Однако в практике планирования и учета трудно разграничить все эти издержки, поскольку многие работники одновременно выполняют различные функции. Поэтому на предприятиях общественного питания рассчитываются совокупные издержки, связанные как с производством, так и с реализацией продукции и обслуживанием потребителей.

(По участию в формировании себестоимости товаров расходы подразделяют на операционные расходы и затраты по приобретению товаров. Затраты на приобретение товаров часто именуют затратами на продукт, а операционные расходы — затратами на период.).

Расходы на продажу, связанные с приобретением (почему товаров), распределяют на остаток товаров и реализованные товары. Себестоимость остатка (товаров) на конец месяца устанавливают присоединением к их стоимости по отпускным ценам доли расходов по их приобретению, приходящихся на остаток товаров. Расходы по приобретению товаров, приходящиеся на реализованные товары, и (операционные!!!) расходы на продажу являются затратами отчетного периода, участвующими в формировании финансового результата от хозяйственной деятельности предприятия.

По отношению к отчетному периоду затраты предприятий общественного питания подразделяют на издержки обращения и расходы будущих периодов. Расходы на продажу считаются текущими затратами отчетного периода. Расходами будущих периодов являются затраты, авансированные в отчетном периоде и относящиеся к доходам последующих периодов.

При классификации затрат по отношению к отчетному периоду в отдельную группу выделяют резервы предстоящих расходов. Резервы создают путем ежемесячного их начисления по нормативам, установленным в приказе об учетной политике, и включения в расходы на продажу. Начислением резервов обеспечивается равномерное включение предстоящих расходов в издержки обращения и создание источника их финансирования. Резервы создают на ремонт основных средств, на списание естественной убыли товаров и в других случаях.

Особенностью организации учета на предприятиях общественного питания является то, что стоимость сырья и продуктов, израсходованных на приготовление продукции, учитывается обособленно от издержек производства. Стоимость израсходованного сырья и продуктов списывается на счет 20 «Основное производство».

Счет 44 «Расходы на продажу» в ООО «Белг» предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции и товаров. В соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) на счете 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения):

• 1) на перевозку товаров, на оплату труда, на аренду;
• 2) на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;
• 3) по хранению и подработке товаров;
• 4) на рекламу;
• 5) на представительские расходы;
• 6) другие аналогичные по назначению расходы.

В состав издержек обращения и производства предприятия общественного питания включают расходы, возникающие в процессе движения продукции до потребителей, а также расходы, связанные с выпуском и реализацией продукции собственного производства и продажей покупных товаров.

В целях планирования, учета и отчетности издержек обращения и производства предприятиям общественного питания рекомендуется применять номенклатуру статей издержек обращения и производства, приведенную в Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки производства и обращения, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных приказом Комитета РФ по торговле 20.04.1995 г. № 1−550/32−2. В пределах данной номенклатуры статей предприятиям предоставляется право сокращать и расширять перечень статей исходя из особенностей деятельности.

По статье 1 «Транспортные расходы» отражается оплата услуг организаций по погрузке товаров и продуктов в транспортные средства и выгрузке из них, плата за экспедиционные операции и другие услуги.

По статье 2 «Расходы на оплату труда» отражаются затраты на оплату труда работникам.

По статье 3 «Отчисления на социальные нужды» отражаются обязательные отчисления в установленных законодательством размерах: органам социального страхования, Пенсионного фонда, медицинского страхования.

По статье 4 «Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря» отражаются: плата за текущую аренду торгово-складских зданий, строений и помещений, сооружений, оборудования и инвентаря и других отдельных объектов основных средств, причитающаяся арендодателю; расходы на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию и другие коммунальные услуги; стоимость электроэнергии, потребленной на приведение в движение подъемников, лифтов, транспортеров, торговых автоматов, контрольно-кассовых машин и т. п.; расходы на проверку и клеймение весов, водомеров, электрических и газовых счетчиков и других измерительных приборов; расходы на содержание и ремонт сигнализационных устройств; расходы на проведение противопожарных мероприятий.

По статье 5 «Амортизация основных средств» отражаются суммы амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных средств, начисленные исходя из их балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм амортизационных отчислений.

По статье 6 «Расходы на ремонт основных средств» отражаются расходы на проведение всех видов ремонтов (текущих и капитальных) основных производственных средств, в том числе расходы по ремонту арендованных основных средств (включая помещения), если это предусмотрено договором аренды.

По статье 7 «Износ санитарной и специальной одежды, столового белья, посуды, приборов, другого инвентаря и хозяйственных принадлежностей» отражается: износ находящихся в эксплуатации инвентаря и хозяйственных принадлежностей (кроме тары — оборудования), столового белья, санитарной и специальной одежды, обуви, санпринадлежностей, столовой посуды и приборов; потери от боя посуды, поломки и повреждения приборов в пределах норм, утвержденных в установленном порядке; стоимость материалов (мыла, моющих средств, иголок, ниток, пуговиц, тканей и т. п.), израсходованных на стирку и починку столового белья, санитарной и специальной одежды, обуви и санпринадлежностей.

В ООО «Белг» по ст. 8 «Расходы на топливо, газ и электроэнергию для производственных нужд» отражается: стоимость электроэнергии, газа и пара, израсходованных на технологические цели, на приведение в движение оборудования и механизмов (картофелечисток, овощерезательных машин, мясорубок, поточных линий для мойки и чистки овощей, конвейерных линий для комплектования и отпуска блюд и т. п.).

На этой статье не отражается себестоимость электроэнергии, потребленной холодильным оборудованием (холодильными камерами, шкафами, прилавками и т. п.). Эти расходы относят на статью «Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров».

По статье 9 «Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров» отражают: фактическую стоимость материалов, потребленных при подработке, переработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров; расходы на содержание холодильного оборудования — стоимость электроэнергии, воды, смазочных материалов и др.; оплату услуг сторонних организаций по техническому обслуживанию холодильного оборудования; расходы на дезинсекцию (уничтожение вредных насекомых) и дератизацию (истребление мышей, крыс и других грызунов).

Расходы на рекламу в пределах норм относят на ст. 10 «Расходы на рекламу».

Бухгалтерское законодательство не содержит определения рекламы и рекламных услуг. В бухгалтерском учете расходы на рекламу учитываются в себестоимости продукции (работ, услуг) в полной сумме произведенных расходов. Налоговое законодательство также не содержит своего определения рекламы, однако перечисляет некоторые ее виды, принимаемые для целей налогообложения.

Все рекламные расходы необходимо разделить на два вида:

• 1) учитывающиеся при налогообложении в полном объеме;
• 2) учитывающиеся при налогообложении в пределах 1% от выручки.

В соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ (с учетом изменений) к ненормируемым расходам организации на рекламу относятся:

• 1) расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети (например, в сети Интернет);
• 2) расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
• 3) расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Перечень ненормируемых расходов является закрытым. Все иные, не входящие в данный перечень рекламные расходы, а также расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, для целей налогообложения нормируются — при налогообложении прибыли они учитываются только в пределах 1% от чистой выручки (без НДС).

Нормируемые расходы на рекламу рассчитываются нарастающим итогом с начала года.

Таким образом, к нормируемым расходам на рекламу можно отнести затраты на разработку, издание и распространение плакатов, афиш, рекламных писем, открыток, эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов при непосредственном вручении или отправке по почте и другие виды рекламных услуг.

По статье 11 «Проценты за пользование кредитом и займами» отражаются проценты по кредитам и займам, полученным от юридических и физических лиц.

По статье 12 «Потери товаров и технологические отходы» отражаются: потери товаров и продуктов при железнодорожных, водных, воздушных, автомобильных и гужевых перевозках, хранении и продаже в пределах действующих норм естественной убыли, утвержденных в установленном порядке.

По этой статье также отражаются убытки от недостачи и потери от порчи товаров, продуктов и сырья сверх норм естественной убыли в тех случаях, когда конкретные виновники не установлены. Потери и недостачи товаров и продуктов отражаются на этой статье по покупным ценам.

По статье 13 «Расходы на тару» отражаются:

• 1) амортизация (износ) тары-оборудования;
• 2) расходы на ремонт тары-оборудования.

По статье 14 «Прочие расходы» отражаются: суммы затрат по уплате налогов, сборов, отчислений в бюджет и в специальные внебюджетные фонды, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком за счет издержек обращения и производства; износ по нематериальным активам; расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности; плата медицинским учреждениям (поликлиникам, санитарно-эпидемиологическим станциям) за медицинский осмотр работников общественного питания; расходы на экспертизу и лабораторный анализ товаров, продуктов и пищи; оплата услуг банков; другие затраты, подлежащие включению в состав издержек, но не относящиеся к ранее перечисленным статьям.

Расходы, включаемые в издержки обращения и производства предприятия, отражаются на соответствующих статьях установленной номенклатуры, в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от срока их возникновения.

Предприятия могут детализировать номенклатуру учитываемых расходов за счет выделения дополнительных субстатей, но при этом должен быть сохранен единый подход в формировании учетной и отчетной информации по утвержденным статьям расходов (44 «Расходы на продажу»).

В синтетическом учете выявляется общая сумма всех издержек обращения, произведенных предприятиями общественного питания в отчетном периоде.

На 1 августа 2012 г. по ст. 1 «Транспортные расходы» числился остаток в сумме 5000 руб. В августе в ООО «Белг» произведены следующие расходы.

Таблица 3.

Расходы ООО «Белг» в августе 2012 г.

Таким образом, общая сумма расходов на продажу за август составила 135 436 руб. (в том числе 12 000 руб. по ст. 1).

Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) предусматривает два варианта учета затрат по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимых до момента их передачи в продажу.

В пункте 6 ПБУ 5/01 предлагается включать их в себестоимость товаров, а в п. 13 — в состав расходов на продажу. Выбор одного из этих вариантов должен быть отражен в приказе об учетной политике.

Например, организация закупила товар одного наименования. Сумму, уплаченную за перевозку товара, организация решила включить в себестоимость товаров. Для расчета транспортных расходов на единицу товара нужно общую сумму транспортных расходов разделить на количество (массу) данного товара и полученную сумму прибавить к покупной цене.

При этом следует исходить из того, что величина транспортных расходов по той или иной партии товаров указана в соответствующем документе. Однако часто на практике эту величину трудно, а иногда и невозможно рассчитать. Многие торговые организации заключают договоры на перевозку ценностей с автотранспортными организациями и рассчитываются за эти услуги по часовому тарифу. Автомашина в течение дня может совершить несколько рейсов, перевозя несколько партий товаров как от поставщиков на склад организации, так и от торговой организации до покупателей.

Кроме того, автомашина может использоваться и для других целей: перевозки материалов, основных средств и т. п. В этих условиях определить сумму расходов по доставке товаров от поставщиков крайне затруднительно.

Те же проблемы сохраняются и в случае, если организация имеет собственный транспорт.

Таким образом, в большинстве случаев включение транспортных расходов в себестоимость товаров нецелесообразно, их лучше списывать на счет 44 «Расходы на продажу».

В организациях, учитывающих транспортные расходы в составе расходов на продажу, возможны два варианта их учета:

• 1) с составлением расчета издержек обращения на остаток товаров;
• 2) без составления данного расчета.

Посредством этого расчета транспортные расходы распределяются между реализованными за текущий месяц товарами и остатком товаров на конец месяца. Сумма издержек обращения на остаток товаров остается на счете 44 «Расходы на продажу» как его дебетовое сальдо, а все остальные расходы списываются на себестоимость продаж по окончании месяца.

Вместе с тем согласно п. 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации» все коммерческие расходы, под которыми понимаются расходы на продажу, могут полностью признаваться в себестоимости проданных товаров, т. е. по окончании месяца все расходы, собранные на счете 44, могут списываться в дебет счета 90, и в этом случае счет 44 не будет иметь сальдо на конец месяца.

Следовательно, исходя из требований нормативных документов по бухгалтерскому учету торговые организации имеют право самостоятельно решать вопрос о составлении или не составлении расчета издержек обращения на остаток товаров, указав на это в приказе об учетной политике.

Методическими указаниями по учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 г. № 119н, рекомендуется (п. 228) составлять вышеуказанный расчет, если величина транспортно-заготовительных расходов, связанных с приобретением и доставкой товаров, составляет более 10% от общего объема выручки от продажи, а также при их неравномерном уровне в течение года (продукция растениеводства, рыбный промысел и т. п.).

Однако ст. 318 и 320 НК РФ обязывают торговые организации в налоговом учете распределять транспортные расходы между реализованными товарами и остатком непроданных товаров.

При расчете издержек обращения на остаток товаров нужно принимать во внимание только расходы по завозу товаров от поставщиков. Об этом же говорится и в ст. 320 НК РФ, согласно которой распределению подлежат «…суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика — покупателя товаров, в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения этих товаров».

Методика данного расчета содержится в ст. 320 НК РФ. Суть ее заключается в нахождении среднего процента издержек от остатка товаров на конец месяца.

В свою очередь, средний процент издержек обращения (ПИО) рассчитывается по формуле:

ПИО = (ТРн + ТРп): (Р + Ок),.

где ТРн — сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток товаров на начало месяца;

ТРп — транспортные расходы за месяц;

Р — сумма товаров, реализованных за месяц;

Ок — остаток товаров на конец месяца.

На предприятиях общественного питания в расчет включается стоимость товаров, сырья, готовой продукции, полуфабрикатов (т.е. сальдо счетов 41 «Товары» и 20 «Основное производство»). В дальнейшем, применяя рассчитанный средний процент, определяют сумму издержек обращения, относящихся к остатку товаров, не реализованных на конец месяца. Остальные суммы затрат, т. е. оборот товаров по дебету счета 44 «Расходы на продажу» минус оборот по кредиту счета 44 «Расходы на продажу» и минус издержки обращения на остаток товаров на конец месяца считаются издержками обращения, приходящимися на проданные товары за текущий месяц, и списываются в дебет счета 90 «Выручка».

Оборот товаров ООО «Белг» составил 115 000 руб., остаток на конец августа месяца 2012 г. по счету 20 «Основное производство» — 15 000 руб., по счету 41−2 «Товары в буфете» — 8000 руб.

Произведем расчет среднего процента издержек обращения.

ПИО = (5000 + 12 000): (115 000 + 23 000) х 100 = 12,32%.

Таким образом, рассчитывается сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку товаров:

23 000×12,32% = 2833,60 руб.

Остальная сумма транспортных расходов списывается на себестоимость продаж:

12 000 — 2833,60 = 9166,40 руб.

Дебет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 44 «Расходы на продажу» 132 752,40 руб.

Сальдо по счету 44 на 1 сентября 2004 г. составит 2833,60 руб.

Сальдо счета 44 «Расходы на продажу» равно сумме издержек обращения, приходящейся на остаток товаров, на конец отчетного периода товаров (продукции).