Организация управленческого и финансового учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в потребительской кооперации

Актуальность темы

исследования. В условиях перехода к рыночной экономике себестоимость продукции является важнейшим показателем производственно-хозяйственной деятельности организаций. Исчисление себестоимости необходимо для: оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики, определения рентабельности производства и отдельных видов продукциивыявления резервов снижения себестоимости продукции, определения цен на продукциюисчисления национального дохода в масштабах странырасчёта экономической эффективности внедрения новой # техники, технологии, организационнотехнических мероприятийобоснования решения о производстве новых видов продукции и снятия с производства устаревших.

Управление себестоимостью продукции организаций — планомерный процесс формирования затрат на производство всей продукции и себестоимости отдельных изделий, контроль за выполнением заданий по снижению себестоимости продукции, выявление резервов её снижения. Основными элементами системы управления себестоимостью продукции ф являются прогнозирование и планирование, нормирование затрат, учёт и калькулирование, анализ и контроль за себестоимостью. Все они функционируют в тесной взаимосвязи друг с другом. Практика показывает, что ныне действующие методы учёта издержек и калькулирования себестоимости продукции не позволяют объективно и точно определить величину и состав производственных издержек, так как ни один из методов учёта не существует в чистом виде, а следовательно, отсутствуют достоверные источники информации о фактически израсходованных ресурсах организации, финансовом её состоянии и платёжеспособности. Именно от того, насколько ^ быстро будет принято правильное решение, зависит дальнейшая хозяйственно — финансовая деятельность организации. Особую роль на данном этапе играет бухгалтерский учёт затрат. Учётная информация, основанная на старых подходах к организации бухгалтерского учёта, не позволяет в сложившихся рыночных структурах комплексно решать вопросы управления производственной деятельностью потребительской кооперации. Новое экономическое мышление опережает существующие методы управления и вступает в своё развитие в сторону гибкости, ориентации на новые формы хозяйствования всей потребительской кооперации.

В связи с этими особенностями насущные вопросы управления на основе бухгалтерских данных невозможно решить без научного подхода к исследованию проблемы, разработки организации и методики её решения. Недостаточное исследование теоретико-методических вопросов управленческого и финансового учёта затрат и калькулирование себестоимости продукции, не разработанность методических вопросов в этой области, практическая потребность в создании методик бухгалтерского учёта производственных затрат и учётных регистров для организаций потребительской кооперации предопределили выбор темы исследования, её актуальность и значимость.

Данная диссертационная работа является попыткой восполнить существующие пробелы в области финансового и управленческого учета затрат, разработать методику учёта затрат в бухгалтерском и налоговом учёте.

Степень разработанности проблемы. Огромный вклад в развитие учёта затрат и калькулирование себестоимости продукции, имеющих практическую значимость до настоящего времени, внесли: А. Ф. Аксененко, П. С. Безруких, Ф. П. Васин, М. А. Бахрушина, Е. Ю. Воронова, H.JT. Вещунова, А. К. Горная, O.A. Дьячкова, A.A. Ефремова, H.A. Ермакова, В. Б. Ивашкевич, В. Э. Керимов, Е. П. Козлова, Т. П. Карпова, И. П. Комиссарова, С. А. Николаева, В. Ф. Палий, В. В. Палий, М. В. Рачински, Я. В. Соколов, И. А. Секретарёва, В. В. Сыроижко, В. И. Ткач, М. В. Ткач, М. Б. Чиркова, Н. Г. Чумаченко, А. Д. Шеремет, В. Г. Широбоков, Т. В. Шишкова и другие.

Исследованию проблемы управленческого учёта посвящены труды зарубежных экономистов: X. Андерсона, П. Х. Вальенбаха, Н. Е. Диттриха, К.

Друри, Д. Колдуэлла, Э. Майера, Р. Манна, Г. Мюллера, Б. Нидлза, М. Н. Патрика, Ж. Ришара, Д. Стоуна, Дж. Фостера, И. Т. Хорнгрена, А. Яруговой и многих других.

Не умаляя важности проделанной работы как отечественными, так и зарубежными экономистами, необходимо отметить отсутствие комплексных исследований по совершенствованию бухгалтерского учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции и их составляющих по отдельным отраслям экономики. До сих пор ряд существенных аспектов его организации остаётся фактически не разработанным, в частности, применительно к условиям и особенностям функционирования организаций потребительской кооперации. Так, в отечественной науке практически не рассматривается возможность организации бухгалтерского учёта при одновременном сочетании ряда отраслей деятельности, что присуще организациям потребительской кооперации: розничной торговли, производство кондитерских изделий, хлебобулочных изделий, вспомогательных производств. Не рассматривается порядок отнесения на себестоимость продукции расходов по управлению головного подразделения. Информационное обеспечение учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции недостаточно систематизировано в рамках глобализации экономики и применения международных стандартов финансовой отчётности и аудита. Особую актуальность приобретает исследование вопросов процедуры распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, правильный выбор базы распределения для организаций потребительской кооперации.

Цель и задачи исследования

Целью исследования является разработка теоретических и организационно — методических положений и практических рекомендаций по совершенствованию управленческого и финансового учёта затрат и использование результатов учёта для решения важных производственных задач, обеспечивающих повышение эффективности деятельности организаций потребительской кооперации в условиях рыночной экономики.

В соответствии с названной целью в работе были поставлены следующие задачи:

— раскрыть сущность и содержание понятий «затраты», «расходы», «издержки» и выявить их место в процессе калькулирования себестоимости продукции;

— уточнить и разработать классификацию затрат применительно к системе управленческого учёта, исходя из особенностей потребительской кооперациирассмотреть становление и оценить развитие деятельности потребительской кооперации, как объекта учёта затрат;

— определить и сформулировать концептуальные аспекты бухгалтерского учёта затрат хозяйствующих субъектов с учетом зарубежного опыта в исследуемой области;

— проанализировать и оценить состояние существующей системы учёта производственных затрат потребительской кооперации и выработать практические рекомендации по совершенствованию первичной и сводной документации системы объектов аналитического и синтетического учёта при различных методах учёта издержек и калькулирования себестоимости продукции;

— разработать методики ведения финансового и управленческого учёта затрат и перспективы их применения в организациях потребительской кооперациинаметить пути совершенствования организации и методики финансового сводного учёта затрат.

Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является совокупность теоретических, методических и практических вопросов организации учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции в потребительской кооперации в условиях экономических реформ проводимых в России, результатом которых явилась несостоятельность многих организаций.

Предметная область исследования находится в рамках специальности 08.00.12 в пределах раздела 1. Бухгалтерский учёт и экономический анализ: 1.9. Проблемы учёта затрат и калькулирования себестоимости, методы её статистического анализа.

В качестве объекта исследования были взяты законодательные и нормативные акты, регулирующие вопросы учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции, практика организации потребительской кооперации Воронежской области (Н-Усманское райпо, Аннинское райпо, Богучарское райпо, а также их филиалы).

Теоретико — методологической основой исследования послужили основные положения теории бухгалтерского учёта, анализа хозяйственной деятельности, аудита. В процессе изучения проблемы автор критически проанализировал труды отечественных и зарубежных учёных, работающих в области бухгалтерского учёта, экономического анализа, финансового анализа и финансового менеджментазаконодательные и нормативные акты, касающиеся исследуемых вопросовметодические материалы и разработки научных коллективовматериалы научнопрактических конференцийосновные показатели хозяйственно-финансовой деятельности организаций потребительской кооперации, представленные в статистических сборниках: «Социально-экономическое положение потребительской кооперации Российской Федерации», «Реализация социальной миссии потребительской кооперации», «Основные показатели хозяйственно-финансовой деятельности потребительской кооперации России" — проект программы развития Воронежского облпотребсоюза на 2004;2007 годыбухгалтерская отчётностьинформация аналитического и синтетического учёта потребительской кооперации Воронежской области.

Проведённые исследования базировались на системном подходе к изучаемым объектам и процессам. В ходе работы использовались различные методы исследования: исторический, диалектический, абстрактнологический, монографический, статистико-экономический и другие.

Обработка статистической информации и фактических данных полностью выполнена на персональном компьютере. Для разработки автоматизированной информационной системы поддержки принятия решений по управлению ресурсным потенциалом производственных формирований организаций потребительской кооперации использовались стандартные средства Microsoft Office.

Положения диссертации, выносимые на защиту. В работе защищаются следующие наиболее существенные научные результаты, полученные автором:

— обоснование различий между понятиями «издержки», «расходы», «затраты», авторские уточненные определения данных понятий;

— классификация затрат, представленная исходя из целей учёта, классификационных признаков и групп, способствующая контролю за затратами по центрам ответственности;

— предложения по разграничению методов учёта затрат и издержек, приемлемых для организаций потребительской кооперациирекомендации по совершенствованию первичной и сводной документации, системы объектов аналитического и синтетического учёта, учитывающих специфику деятельности организаций потребительской кооперацииучётная политика используемая для целей финансового, управленческого и налогового учёта;

— рабочий план счетов и субсчетов для определения структуры информационного обеспечения управления затратами в потребительской кооперации в соответствии со спецификой деятельности организаций потребительской кооперации;

— методика ведения финансового и управленческого учёта затрат на производство продукции в потребительской кооперации.

Научная новизна исследования состоит в теоретико-методическом обосновании, практической разработке и решении комплекса вопросов, связанных с совершенствованием методик бухгалтерского учёта производственных затрат организаций потребительской кооперации, имеющих существенное значение для принятия управленческих решений.

Основные результаты исследования, содержащие элементы научной новизны, заключаются в следующем:

— произведена оценка места и роли организаций потребительской кооперации в экономике страны, отличающихся многообразием отраслей, что даёт возможность для глубокого и всестороннего изучения особенностей учёта затрат и определения себестоимости продукции;

— уточнены понятия «затраты», связанные с процессами снабжения, производства, реализации- «расходы», как часть затрат в процессе снабжения, не приведшая к образованию активов, в процессе производства — необоснованно использованные ресурсы, в процессе реализации — связанные с организационной деятельностью- «издержки», как часть затрат, относящаяся к процессу производства и процессу реализации;

— разработана классификация затрат отличающаяся от известных тем, что учитывает методы калькулирования и оценку готовой продукции, планирование и их регулирование, способствующая контролю за затратами в структурных подразделениях;

— обосновано разграничение двух методов учёта затрат с определением полной и неполной себестоимости, отличающиеся способами отнесения общехозяйственных расходов на себестоимость проданной продукциивыделены основные методы учёта издержек (попередельный и позаказный) непосредственно касающиеся производственной деятельности организаций потребительской кооперации.

— предложена система первичной и сводной документации, разработаны новые формы учётных регистров, учитывающие требования управленческого и налогового учёта производственных затрат и адекватно отражающие особенности деятельности организаций потребительской кооперации;

— предложена учётная политика для целей финансового и налогового учёта, состоящая в разработке нового подхода к распределению накладных расходов;

— рекомендован «внутрифирменный стандарт» по организации налогового учёта затрат, включающий специальный рабочий план счетов бухгалтерского учёта, объединяющий все отрасли деятельности потребительской кооперации и в полной мере отражающий все затраты организации;

— разработана методика учёта затрат в финансовом и управленческом учёте, отличающаяся многоуровневой иерархией субсчетов и позволяющая в полной мере осуществлять учёт затрат в разрезе ряда признаков классификации.

Практическая значимость диссертации заключается в том, что полученные результаты развивают и формируют основные положения финансового и управленческого учёта затрат и определяют направления их дальнейшего развития в организациях потребительской кооперации. Разработанная учётная политика для целей финансового учёта и налогообложения, позволила сделать ряд предложений по распределению накладных расходов.

В диссертации дана классификация затрат, обобщающая признаки финансового и управленческого учёта, а также позволяющая поднять учёт на более высокую ступень его аналитичности, превратив в действенное средство контроля за затратами в структурных подразделениях.

Разработанный методический подход к учёту производственных затрат в финансовом и управленческом учёте создает единую комплексную теоретическую концепцию их учёта.

Предложенная система первичной и сводной документации, дает возможность совместить ведение управленческого и налогового учёта затрат, обеспечивая финансовый и управленческий учёт большей информативностью.

Разработанный «внутрифирменный стандарт» позволяет решить ряд вопросов по организации налогового учёта затрат. А предложенный специальный рабочий план счетов бухгалтерского учёта объединяет все отрасли деятельности потребительской кооперации и в полной мере отражает все производственные затраты.

Практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, что выработанные в процессе проведённого исследования основные методические разработки и практические рекомендации по совершенствования финансового и управленческого учёта производственных затрат могут быть использованы организациями потребительской кооперации и позволяют обеспечить рациональное построение учётного процесса, а также принимать обоснованные решения, адекватные современным условиям хозяйствования.

Апробация работы. Основные положения диссертационной работы и результаты исследования использованы в учебном процессе при разработке и преподавании учебных курсов по дисциплинам «Учёт затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной деятельности», «Бухгалтерский учёт», «Бухгалтерский управленческий учёт».

Отдельные положения методических разработок в части финансового и управленческого учёта затрат были апробированы и внедрены в практику организаций потребительской кооперации Воронежского облпотребсоюза, в частности: «Новоусманское райпо», «Аннинское райпо», «Богучарское райпо», ПО «Пищевик».

Публикации. Всего автором опубликовано 13 работ, общим объёмом 3,73 печатных листа, в том числе по теме исследования 12 работ общим объёмом 3,65 печатных листа.

Объём и структура диссертационной работы. Структура диссертации отражает общий замысел и логику исследования. Диссертация состоит из введения, трёх глав, заключения, списка литературы в количестве 148 наименований и приложений. Общий объем работы составил 179 страниц и включает в себя 10 рисунков, 18 таблиц, 32 приложения.

Выводы и предложения.

Рыночные отношения выдвигают новые требования к развитию учёта затрат, однако применительно к организациям потребительской кооперации ряд проблем его методологии и организации недостаточно изучены. Результаты наших исследований позволили сформулировать следующие основные выводы и предложения.

1. Потребительская кооперация — многоотраслевая система и наряду с основным видом деятельности (розничной торговлей) филиалы имеют производственные цеха. Каждый филиал является самостоятельным юридическим лицом и сосредоточенность в одном филиале торговли, заготовок, производства, услуг значительно осложняет работу бухгалтерии.

По мнению автора, большинство филиалов потребительской кооперации в связи с многопрофильностью производств, различием в технологических процессах, разнообразием материальных ресурсов и способах их доставки, квалификацией рабочих испытывают сложности, связанные с организацией бухгалтерского учёта.

Развитие потребительской кооперации позволит решить ряд вопросов социального характера: уменьшит количество безработных, реализует отдельные виды бытовых услуг, окажет помощь больным и нуждающимся, повысит жизненный уровень сельских жителей.

2. Правильное ведение финансового и управленческого учёта немыслимо без чёткого определения понятий «затраты», «издержки», «расходы». Критически рассмотрев определения издержек, затрат и расходов, изложенные в экономической литературе и нормативных актах, автор сформулировал их с позиций собственных представлений, раскрыв сходства и отличия издержек, расходов и затрат, полагая, что расходы выступают в качестве составляющих при характеристике затрат и издержек.

Под издержками мы понимаем обоснованно использованные ресурсы на создание активов или услуг с учётом затрат на реализацию.

Кроме того, подробно проанализированы изложенные в экономической литературе, нормативных актах и уточнены определения затрат и расходов. Понятия «затраты», «расходы» существенно различны и с точки зрения автора, состоят в следующем.

Затраты — это ресурсы организации, направленные на накопление активов, их признание и не приведших к образованию актива, обоснованное, необоснованное и прочее списание оборотных и внеоборотных активов на создание активов или оказание услуг.

Капитализированные затраты учитываются на счёте 08, а^{капитализированные} на счетах 20,23,25,26,29. Кроме того затраты, могут списываться на счета 90,91. Расходы — это часть затрат, не приведших к образованию актива, необоснованное списание оборотных активов и прочее списание внеоборотных активов. Учёт расходов всегда осуществляется на счетах 90 или 91, на которых доходы «встречаются» с расходами и формируют прибыль. Говорить об отражении расходов на затратных счетах (08,15,20,23,97 и т. п.) некорректно, поскольку эти счета не связаны с образованием финансового результата, они находятся в начале той цепочки, которая затем приводит к финансовому результату.

3. В любой организации, занимающейся производством продукции, выполнением работ или оказанием услуг, возникают различные затраты, связанные с её хозяйственно-производственной деятельностью. Одни затраты непосредственно связаны с изготовлением и выпуском продукции (издержки сырья, материалов, оплата труда рабочих), другие — с управлением и обслуживанием производства (расходы на содержание аппарата управления, затраты на снабжение производственного процесса необходимыми ресурсами, на содержание основных средств в рабочем состоянии и т. д.). Кроме того, часть затрат прямо включается в себестоимость конкретных видов готовых изделий (издержки), а другая часть, в связи с производством нескольких видов продукции, — косвенно (расходы).

Для планирования, учёта, анализа, исчисления себестоимости отдельных видов продукции, затраты организаций потребительской кооперации группируют по статьям калькуляции. Мы предлагаем перечень статей затрат расширить, что позволит обеспечить управленческий учёт оперативной информацией и своевременно принимать соответствующие решения. В настоящее время с развитием рыночных отношений в организациях потребительской кооперации появились затраты, которые стали занимать наибольший удельный вес по сравнению с данными прошлых лет. В связи с тем, что организациями используется изношенное оборудование, а на приобретение нового средств недостаточно, возникают, затраты связанные с содержанием и ремонтом данного оборудования. Транспортные издержки по доставке продукции покупателям также значительно возросли, организации находятся в постоянном поиске рынков сбыта своей продукции, в результате этого предприятия работают не на полную мощность, простаивают.

Особого внимания заслуживают общехозяйственные расходы, аналитический учёт которых мы предлагаем построить по группам этих расходов, а внутри групп — по статьям, что позволит предприятию контролировать исполнение сметы общехозяйственных расходов.

1. Административно-управленческие:

— заработная плата аппарата управления;

— командировки и перемещения;

— представительские расходы;

— содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны;

— прочие расходы.

2. Управление производством:

— содержание прочего общезаводского персонала;

— амортизация основных средств;

— содержание и ремонт зданий, сооружений и инвентаря общезаводского назначения;

— техническое усовершенствование;

— охрана труда;

— подготовка кадров;

— прочие технические расходы.

7. Сбор и распространение маркетинговой информации:

— услуги сторонних организаций;

— содержание дистрибьюторов.

8. Маркетинговые исследования:

— определение каналов сбыта;

— рекламные тексты.

9. Налоги, сборы, отчисления.

10.Непроизводительные расходы:

— потери от простоев;

— недостачи и потери от порчи материалов при хранении на складе.

Нами разработана «Ведомость № 15 учёта общехозяйственных расходов», которая в отличие от книги формы № К-25, используемой в организациях потребительской кооперации, обладает наибольшей информативностью, так как содержит информацию о размерах общехозяйственных расходов по группам расходов и в разрезе статей расходов. В данной ведомости нами выделено шесть групп расходов: административноуправленческиеуправление производствомсбор и распространение маркетинговой информациимаркетинговые исследованияналоги, сборы, отчислениянепроизводительные расходы. Каждой группе расходов соответствует определённый перечень статей затрат.

4. Большое значение в области учёта затрат имеет их правильная классификация по целям учёта, которая обобщает основные признаки финансового и управленческого учёта и является основой для совершенствования системного бухгалтерского учёта и комплексного экономического анализа затрат. Она позволит поднять учёт на более высокую ступень его аналитичности и превратит в действенное средство контроля за затратами в структурных подразделениях.

5. В рамках проведённого исследования было выявлено, что методы учёта затрат и методы калькулирования в экономической литературе часто разграничиваются.

По нашему мнению, методы учёта затрат и методы калькулирования — это одно понятие. Для учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции в потребительской кооперации нами выделены следующие методы: полной себестоимости, неполной («усечённой») себестоимости.

Под методом учёта затрат в данном случае мы понимаем разновидность приёмов отнесения общехозяйственных расходов на себестоимость выпущенной или реализованной продукции, работ (услуг). Считаем, что отдельно следует выделять методы учёта издержек, так как именно издержки связаны с процессами производства и реализации. Нами выделены только два основных метода: попередельный и позаказный. Остальные, по нашему мнению, являются разновидностями данных методов. В основе разделения попередельного и позаказного методов учёта издержек лежит методика калькулирования себестоимости единицы продукции. Калькулирование себестоимости единицы продукции также содействует процессам планирования и контроля на различных уровнях управления предприятием. В работе мы произвели классификацию методов учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции в разрезе отдельных признаков классификации. По полноте и классификации включаемых затрат — это тот важный признак, который открывает перспективное направление в существующей отечественной методологии учёта затрат, даёт возможность исчисления различных видов себестоимости (полной и сокращённой), это инструмент для оперативного контроля, так необходимый управленческому персоналу. Данная классификация позволяет выявить преимущества и недостатки выделенных нами методов, увидеть возможность применения данных методов учёта издержек, изучить возможность определения себестоимости готовой продукции и порядок определения финансового результата.

В исследовании проведена систематизация различий калькулирования полной и неполной себестоимости при попередельном и позаказном методах учёта издержек. Полученные результаты позволили предложить оптимальные варианты организации движения продукции при попередельном калькулировании.

6. В процессе исследования взаимодействий управленческого и финансового учёта было выявлено, что, несмотря на особенности, которые присутствуют в этих видах учёта, они оба играли и играют регулирующую роль и несут в себе элементы такой системы, которая предусматривает прямые и обратные связи при выполнении функций наблюдения, измерения различных характеристик производства или его отдельных частей, обработки информации по данным первичной документации. Критическая оценка состояния первичного, синтетического и аналитического учёта затрат, использование книжно — журнальной формы учёта в организациях потребительской кооперации позволило выявить ряд несоответствий предъявляемых к ним требований с организационной и методологической точки зрения. Практические рекомендации по устранению недостатков представлены в виде разработок форм расчетов, накопительных и группировочных ведомостей. Так, для детализации информации: о поступивших и отпущенных в производство материалах нами разработаны и предложены в диссертации: «Накопительная ведомость синтетического учёта по приходу материалов», «Накопительная ведомость синтетического учёта по расходу материалов». Данные ведомости открываются на месяц и содержат информацию о поступившем и отпущенном сырье, инвентаре и отдельно выделяются транспортно — заготовительные расходы. В конце месяца в данных ведомостях аккумулируется следующая итоговая информация: итого по приходу (расходу) по счёту 10/1−1 «Сырьё и материалы», в разрезе наименований материаловитого по приходу (расходу) по счёту 10/1−2 «Транспортно — заготовительные расходы" — итого по приходу (расходу) по счёту 10/1−9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности», в разрезе наименований инвентарявсего по счёту 10 «Материалы" — сальдо на конец месяца.

Разработанная нами «Ведомость выпуска готовых изделий» отражает учётную цену и фактическую себестоимость выпущенной из производства продукции, отклонение в стоимости продукции. Разработанная автором «Ведомость № 16 по учёту отпуска (отгрузки) продукции (работ, услуг) и учёта выручки от продажи» накапливает информацию о количестве и сумме проданной продукции покупателям по отпускным ценам и фактической себестоимости и позволяет своевременно осуществлять учёт оплаченных счетов — фактур. Каждый документ подписывается бухгалтером с указанием даты составления.

7. По мнению диссертанта, в практической деятельности организаций потребительской кооперации недостаточное внимание уделяется учёту изменения норм. Учёт недокументированных отклонений отражает наличие недостатков в организации производства, а также в организации учёта отклонений и норм. Для учёта отклонений от норм расходов сырья и материалов мы предлагаем использовать показатели: материальные статьи калькуляции, затраты за месяц (по текущим нормам, отклонения от норм), корреспондирующие счета.

Особого внимания, по нашему мнению, заслуживают издержки по заработной плате производственных рабочих, по которым также могут иметь место отклонения. Рекомендованный нами перечень причин отклонений может быть следующим: ошибки в чертежах и техдокументациивыполнение работ на оборудовании, не предусмотренном технологическим процессомвыполнение дополнительных операций, не предусмотренных технологическим процессомнесоответствие разряда работ разряду рабочего и др. Для учёта отклонений от норм издержек на оплату труда мы предлагаем использовать те же показатели, что и для учёта отклонений от норм расходов сырья и материалов.

Начисленные суммы оплаты труда записываются в ведомости издержек по цехам и в целом по организации. Начисление оплаты труда производственным рабочим в небольших производственных филиалах организаций потребительской кооперации осуществляется на листках произвольной формы, которые ежемесячно расчерчиваются вручную, нами разработан «Расчёт начисления оплаты труда работникам цеха» и группировочные ведомости: «Группировочная ведомость по начислению заработной платы и удержаниям», «Группировочная ведомость по отчислениям в ЕСН и страховых взносов».

Расчёт позволяет определить сумму начисленной платы за труд каждому производственному рабочему исходя из выработанной продукции, а группировочные ведомости отражают информацию в разрезе структурных подразделений о всех начислениях, удержаниях, отчислениях в ЕСН и страховых взносов. Причём, для отчисления в ЕСН и страховых взносов записи производятся в разрезе счетов, разработанных рабочим планом счетов, и с учётом возможности использования автоматизации бухгалтерского учёта.

8. Исчисление фактической себестоимости продукции (работ) в условиях нормативного учёта производства осуществляется на основании данных сводного учёта затрат, который ведётся постатейно по объектам учёта, переделам, цехам и предприятию в целом с подразделением расходов по норме, изменениям норм и отклонениям от норм.

Учёт сводов затрат производится на основе учёта элементов затрат в носителях учётно — экономической информации.

Сводный учёт затрат на производство с элементами нормирования мы предлагаем вести в специальных ведомостях, открываемых для определённого вида или группы однородных изделий. Кроме того, затраты по статьям показываются в ведомости с подразделением на затраты по текущим нормам, изменениям норм и отклонениям от норм. Для ведения сводного учета затрат мы предлагаем использовать «Регистр сводного учёта затрат», представленный в диссертации.

9. В результате проведённых исследований было выявлено, что в большинстве организаций потребительской кооперации учётная политика не стала частью системы управления. С этой целью нами разработана учётная политика для целей финансового учёта и налогообложения, рабочий план счетов с учётом специфики организаций потребительской кооперации и возможностей осуществления управленческого учёта. Мы считаем, что в качестве новых подходов к калькулированию может служить выбор способа распределения накладных расходов. Важнейшим принципом выбора способа распределения накладных расходов является максимальное приближение результатов распределения к фактическому расходу на данный вид продукции. Это влияет на достоверность определения себестоимости продукции и в конечном счёте — на прибыль организации.

Базой для распределения этих расходов чаще всего являются заработная плата производственных рабочих и выручка. По нашему мнению, для распределения накладных расходов лучше использовать валовую прибыль.

Для организации движения продукции при попередельном калькулировании мы выделяем четыре основные комбинации учёта издержек: последовательная, параллельная, избирательная, комбинированная. При производстве кондитерских изделий в организациях потребительской кооперации наиболее приемлема последовательная модель (приготовление теста, выпечка изделия, приготовление крема, украшение изделия). Параллельное производство применяется в тех ситуациях, где продукция не проходит последовательной обработки во всех цехах. Часть единиц продукции проходит через одни производственные процессы, а часть — через другие. Каждый конечный продукт может пройти несколько стадий дальнейших переделов после начального очищения, некоторые из них участвуют в производстве конечного продукта, а другие — нет. Количество возможных вариантов в параллельном производстве практически не ограничено.

Избирательное перемещение означает, что каждый из видов продукции, выпускаемый организациями потребительской кооперации, проходит через стадии производственного процесса в той последовательности и в соответствии с теми требованиями, которые предусмотрены конкретно для каждого из них.

Причём количество технологических этапов для разных видов продукции может быть различно. Избирательное перемещение в организациях потребительской кооперации может применяться, когда изначально используются различные материалы.

Комбинированное перемещение означает, что изначально происходит совместное производство, а по окончании первого производственного цикла выходят два и более продукта, которые в дальнейшем проходят свои отдельные стадии обработки. Комбинированное перемещение может применяться в организациях потребительской кооперации при производстве колбасных изделий, безалкогольных напитков и др.

10. В настоящее время в отечественном учёте возникла необходимость наряду с бухгалтерским учётом вести налоговые расчёты. Для того, чтобы выстроить налоговые расчёты на базе бухгалтерского учета, мы разработали внутрифирменный стандарт. В данном стандарте отражён перечень расходов, по которым различны принципы группировки расходов по видам, статьям и элементам в бухгалтерском учёте и в целях налогообложения, выделены критерии признания доходов и расходов, определён порядок формирования и отражения в бухгалтерских регистрах прямых и косвенных расходов, используемых в налоговых расчётах.

На наш взгляд, большинству организаций потребительской кооперации целесообразно организовать учёт затрат в рамках единой учётной системы бухгалтерского и налогового учёта. С этой целью был разработан рабочий план счетов, одним из направлений которого является открытие дополнительных субсчетов к счетам 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на продажу» и другим. Так, к счёту 20 «Основное производство» открыты три субсчёта: 20−1 «Производственные издержки, входящие в себестоимость" — 20−2 «Производственные затраты, входящие в себестоимость в пределах установленных норм" — 20−3 «Производственные затраты, не входящие в себестоимость».

К каждому субсчету счёта 20 «Основное производство» открываются субсчета второго порядка в разрезе видов производств, например: 20−1-1 «Хлебопечение», 20−1-2 «Производство кондитерских изделий», 20−1-3 «Производство безалкогольных напитков».

К счёту 26 «Общехозяйственные расходы» открыты два субсчёта: 26−1 «Общехозяйственные расходы, входящие в себестоимость», 26−2 «Общехозяйственные расходы, не входящие в себестоимость».

К счёту 28 «Брак в производстве» то же открыты два субсчёта: 28−1 «Исправимый брак», 28−2 «Неисправимый брак». К каждому субсчету счёта 28 «Брак в производстве» открываются субсчета второго порядка в разрезе видов производств, например: 28−1-1 «Брак в хлебопечении», 28−1-2 «Брак в кондитерских цехах», 28−1-3 «Брак в цехах по производству безалкогольных напитков».

К счёту 43 «Готовая продукция» открыты субсчета: 43−1 «Прямые издержки, относимые к готовой продукции», 43−2 «Другие затраты». К каждому субсчету счёта 43 «Готовая продукция» открываются субсчета второго порядка в разрезе видов производств, например: 43−1-1 «Готовая продукция на предприятиях хлебопечения»,.

43−1-2 «Готовая продукция кондитерских цехов», 43−1-3 «Готовая продукция цехов по производству безалкогольных напитков».

К счёту 44 «Расходы на продажу» открыты субсчета: 44−1 «Расходы на продажу в розничной торговле», 44−2 «Расходы на продажу готовой продукции». К каждому субсчету счёта 44 «Расходы на продажу» открываются субсчета второго порядка в разрезе видов производств, например: 44−2-1 «Расходы на продажу в хлебопечении», 44−2-2 «Расходы на продажу в кондитерских цехах», 44−2-3 «Расходы на продажу в цехах по производству безалкогольных напитков».

В целях бухгалтерского учёта затраты, собираемые на счетах 20−1 «Производственные издержки, входящие в себестоимость», 20−2 «Производственные затраты, входящие в себестоимость в пределах установленных норм», 20−3 «Производственные затраты, не входящие в себестоимость», подлежат распределению на остатки готовой продукции на складе, на отгруженную, но не реализованную продукцию, на незавершённое производство и списываются на счёт 43 «Готовая продукция». Методика списания затрат со счёта 20 «Основное производство» в бухгалтерском учёте и в целях налогообложения приводится в диссертации.

11. Учитывая специфику технологического процесса организаций потребительской кооперации, мы считаем целесообразным нормировать затраты, связанные как с производством, так и с реализацией продукции. При этом в расчёт необходимо брать не только производственную себестоимость, но и все прочие факторы, влияющие на доходность, например, объём продаж, коммерческие и административные расходы. Результатом должна стать стандартная (нормативная) себестоимость, т. е. проектные затраты на единицу продукции или единицу исполненной функции при избрании их в качестве объекта нормирования для центра затрат.

Рассчитанная стандартная себестоимость является отправной точкой для последующего выявления и анализа отклонений, помогает построить бюджет, оценить его выполнение, подсчитать фактическую себестоимость продукции. Результат расчёта должен отражаться на счетах управленческой бухгалтерии. Нами разработана система бухгалтерских записей, обеспечивающих подачу информации по уровням контроля и взаимосвязь этой информации с системой финансового учёта: счета 20−29 — для группировки расходов по статьям в разрезе центров затрат, мест возникновения затрат, носителей затрат и счета 3034 — для группировки расходов по элементам затрат.

Таким образом, внесённые предложения по формированию и совершенствованию организации управленческого и финансового учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции в потребительской кооперации позволят своевременно выявлять отклонения от намеченной динамики развития, повысить аналитичность, достоверность и прозрачность оценки затрат в бухгалтерской отчётности, укрепить позиции управленческого учёта затрат в системе управления современной организации, снизить возможности злоупотреблений должностных лиц и трудоёмкость контрольной работы. И, как следствие,-повышение эффективности бухгалтерского учёта в целом.