Бухгалтерский учет и контроль за движением дебиторской задолженности

I. Общая характеристика работы.

Актуальность темы

исследования. Переход России к построению принципиально новых экономических отношений, повышение самостоятельности организаций различных организационно-правовых форм собственности в реализации финансовой политики, выход их на международные рынки, преодоление кризисной ситуации коренным образом изменили условия функционирования организаций и детерминировали необходимость решения ряда проблем, одной из которых является обеспечение устойчивости и стабильности экономического развития. Гарантом устойчивого роста и финансовой стабильности экономики организаций и страны в целом в рыночных условиях хозяйствования является налаженная система расчетов между организациями-дебиторами и организациями-кредиторами. Реформационные изменения происходящие в экономике, наряду с традиционными, вызвали к жизни ранее почти неиспользуемые формы расчетов между организациями, вытекающие из договоров купли-продажи, мены, из операций по зачету встречных взаимных требований и т. д. Эти финансово-расчетные отношения с организациями-дебиторами, в частности, предполагают, с одной стороны, наличия четкого нормативного регулирования, а с другой — полной взаимосвязи в комплексе правовых и учетно-налоговых аспектов, так как хорошо отлаженная, устойчиво работающая, не дающая сбоев система расчетов с дебиторами служит залогом выживаемости и основой прочного положения организации. Состояние текущих обязательств и расчетов отражает уровень организации производственной и торговой деятельности, а также уровень бухгалтерского учета хозяйствующих субъектов, напрямую зависящий от глубины контроля, качества и маневренности механизма контроля за движением дебиторской задолженности организации.

Избранная тема в качестве предмета диссертационного исследования до настоящего времени пока еще не является глубокого разработанной в трудах ученых и специалистов, не имеет достаточно развитой и обоснованной научно-практической базы в области учета расчетов с дебиторами, теоретически не обобщены вопросы организации механизма контроля за движением дебиторской задолженности как в целом по стране, так и в отдельных отраслях народного хозяйства, в том числе в сфере общественного питания.

Актуальность проблематики, неоднозначность и дискуссионность многих ее вопросов при отсутствии необходимого нормативного обеспечения, востребованность практикой, нерешенность еще столь важных проблем обусловили выбор темы диссертационного исследования и его структуру.

Цель и задачи исследования

Цель исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по дальнейшему развитию бухгалтерского учета расчетов с дебиторами в соответствии с современными требованиями и принципами рыночной системы хозяйствования, выработке организационного механизма контроля за движением дебиторской задолженности.

В соответствии с этой целью поставлены следующие научные и практические задачи исследования:

• раскрыть теоретико-методологические подходы к оценке сущности и содержания расчетов по дебиторской и кредиторской задолженности в современной системе хозяйствования на основе анализа российского и мирового опыта;

• оценить систему действующих форм расчетов между организациями, проанализировать эффективность использования в российской экономике и систематизировать их недостатки;

• исследовать влияние видов дебиторской задолженности на организацию бухгалтерского учета и налогообложение, финансовое состояние организации;

• обосновать необходимость внесения изменений в действующее законодательство по вопросам налогообложения товарообменных операций и просроченной дебиторской задолженности;

• разработать систему эффективного контроля за движением дебиторской задолженности организации;

• сформулировать предложения по организации страхования дебиторской задолженности.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретико-методологических и организационно-практических вопросов бухгалтерского учета операций по расчетам, возникающим в результате исполнения хозяйственных договоров. Исследование проводится на основе действующих нормативных положений по тематике диссертационной работы, изучении экономической литературы и использовании фактических материалов, полученных в ряде организаций г. Москвы.

Объектом исследования являются финансово-расчетные отношения, сложившиеся в организациях общественного питания г. Москвы: ООО «Ориент Стайл», ЗАО «Ист лайт», ООО «Бонтон 1», ООО «Хэппи чоис» и других.

Методологической и теоретической основой исследования послужили труды ведущих отечественных ученых, работы которых в той или иной мере связаны с различными аспектами изучаемого круга вопросов.

В проведенном исследовании были изучены труды современных отечественных ученых, в числе которых необходимо прежде всего назвать Ю. А. Бабаева, А. С. Бакаева, М. И. Баканова, П. С. Безруких, В. Г. Гетьмана, JI.T. Гиляровскую, Ю. А. Данилевского, В. Б. Ивашкевича, Н. П. Кондракова, В. Д. Новодворского, В. И. Подольского, В. Ф. Палия, Я. В. Соколова, В. П. Суйца, А. Н. Хорина, А. Д. Шеремета, JI.3. Шнейдмана.

Использовались работы представителей отечественной учетной мысли XIX — XX веков, среди которых следует назвать Н. А. Блатова, A.M. Галагана, Л. И. Гомберга, И. Р. Николаева, Н. А. Кипарисова, А.П.

Рудановского, И. Серикова, М. В. Федосеева. Особо выделены по этой проблематике труды немецких ученых П. Герстнера, Симона, И. Шера. Были также изучены современные работы других зарубежных авторов, посвященные принципам учета расчетов организаций, управления обязательствами компаний, среди которых можно назвать: Р. Адамса, X. Андерсона, Э. Аренса, И. Бетге, М. Ф. Ван Бреда, Д. Дефлиза, Д. Кармайкла, Д. Колдуэлла, Б. Нидлза, М. Р. Мэтьюса, М. Х. Перера, Ф. Фрайберга, Э. С. Хэндриксена и других.

Диссертационная работа также основывается на исследовании и анализе законодательных актов Российской Федерации, постановлений Правительства РФ, других нормативных документов федеральных министерств и ведомств, а также на рекомендациях, указаниях, инструкциях по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения и материалах периодической печати.

Основным принципом в исследовании проблем учета расчетов по операциям, вытекающих из заключенных хозяйственных договоров, является системный подход к определению целей и задач, сбору и анализу фактического материала, изучению и обобщению результатов существующих теоретических разработок отечественных экономистов. При разработке и решении поставленных задач применялись методы наблюдения, группировки, сравнения, исторического и сравнительного анализа теоретического и практического материала, обобщения и другие.

Научная новизна заключается в постановке, теоретическом обосновании и разработке комплекса рекомендаций по развитию бухгалтерского учета расчетов с дебиторами при исполнении обязательств по хозяйственным договорам в условиях рыночных отношений. В результате проведенного исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:

• дана характеристика эволюции бухгалтерского учета расчетов с дебиторами с момента возникновения учета до настоящего времени;

• произведена классификация форм расчетов в соответствии с их целевой направленностью и эффективностью;

• выявлены факторы и дана оценка их влияния на величину и структуру дебиторской задолженности;

• обоснованы рекомендации по ведению бухгалтерского учета дебиторской задолженности в зависимости от конкретной экономической ситуации;

• раскрыты недостатки существующей системы налогообложения товарообменных операций, просроченной дебиторской задолженности и разработаны предложения по их устранению;

• систематизирован комплекс рекомендаций по организации механизма контроля за движением дебиторской задолженности;

• предложен порядок страхования дебиторской задолженности.

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что приведенные в работе рекомендации прикладного характера по организации учета расчетов с дебиторами, выбору оптимальной формы расчетов, контролю за движением дебиторской задолженности могут быть широко использованы в практической деятельности организаций, в том числе относящихся к сфере общественного питания.

Указанные рекомендации позволяют:

• совершенствовать бухгалтерский учет расчетных операций в процессе исполнении обязательств по хозяйственным договорам, используя предложенные организационно-методические подходы;

• избрать наиболее эффективную форму расчетов в конкретной экономической ситуации;

• привести в единую систему нормативные акты по бухгалтерскому учету и налогообложению товарообменных операций;

• обосновывать управленческие решения, учитывая пока еще не устраненные правовые противоречия в законодательстве;

• разработать систему качественного контроля за движением дебиторской задолженности;

• нивелировать потери от неблагоприятных событий в результате неплатежеспособности дебиторов посредством страхования дебиторской задолженности.

Внедрение содержащихся в диссертации научных выводов и практических рекомендаций будет способствовать наиболее реальному отражению данных операций в учете и отчетности организации и, в конечном счете, явится основой для принятия оптимальных управленческих решений. Основные w положения диссертационной работы могут также использоваться при разработке методических приемов и способов ведения бухгалтерского учета, а также в учебном процессе.

Апробация результатов исследования. Основные выводы и рекомендации диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научных конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института в 2001;2002 гг. Теоретико-методологические и организационно-исторические положения диссертации были опубликованы в научных периодических изданиях, а также в учебнике для вузов «Бухгалтерский финансовый учет» под редакцией проф. Ю. А. Бабаева (параграф «Понятие, счета бухгалтерского учета, контроль за состоянием т. дебиторской и кредиторской задолженности», М.:Инфра-М, 2003), используются в учебном процессе Всероссийского заочного финансово-экономического института при чтении лекций по дисциплине «Бухгалтерский финансовый учет». Разработанные рекомендации по выбору форм расчетов, путей сокращения дебиторской задолженности, методике контроля за движением дебиторской задолженности нашли применение в практической деятельности организаций сферы общественного питания г. Москвы: ООО «Ориент Стайл», ЗАО «Ист лайт», ООО «Хэппи чоис», ООО «Бонтон 1».

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в шестнадцати работах общим объемом 11,3 п.л. (из них авторских 9,4 п.л.).

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка используемой литературы, объемом в 152 стр., включая 22 таблицы, 5 рисунков.

Основные выводы и рекомендации, полученные в результате произведенных исследований, выражаются в следующем:

1. В условиях рыночных отношений организации имеют право самостоятельно выбирать те или иные формы расчетов. Исполнение хозяйственных договоров осуществляется с помощью различных форм расчетов, которые находят отражение в бухгалтерском учете. Закон «О бухгалтерском учете», Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/98 указали на необходимость повышения роли главного бухгалтера (бухгалтера) в осуществлении контроля за соблюдением законодательства и выполнением обязательств при осуществлении расчетов в хозяйственной деятельности организации. Учитывая большое разнообразие договоров и возникающих при этом расчетных отношений между хозяйствующими субъектами, в диссертации произведен критический анализ действующих в настоящее время форм расчетов и сделана попытка, исходя из целевой направленности исследования, выявить их положительные и отрицательные стороны. В соответствии с данным подходом все формы расчетов рассматриваются на предмет их возможного использования в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации. В диссертации рассмотрены следующие формы расчетов — безналичные расчеты, вексельные, товарообменные и бартерные, взаимозачетные операции.

В соответствии с поставленной целью в работе основное внимание уделено разработке рекомендаций по выбору формы расчетов, являющейся наиболее эффективной и позволяющей организации в самые короткие сроки получить средства от дебиторов в оплату отгруженной продукции (товаров, оказанных услуг, выполненных работ) — изучению путей снижения дебиторской задолженности организации и выработке механизма контроля и управления дебиторской задолженностью.

2. В историческом аспекте исследуется эволюция бухгалтерского учета расчетов с дебиторами с момента возникновения учета до настоящего времени.

Еще до нашей эры учету расчетов и долгов уделялось большое внимание. Это было одной из наиболее важных целей бухгалтерского учета.

Основоположник бухгалтерского учета Пачоли (XV-XVI в) фактически в качестве основной цели бухгалтерского учета — выделил учет дебиторской и кредиторской задолженности, при этом время и место происхождения факта хозяйственной жизни не учитывалось. Учет был статичен. Дебитором и кредитором можно было признать только лицо давшее на это согласие.

В XVII веке впервые в счетах бухгалтерского учета была выделена группа счетов расчетов, показывающих дебиторскую и кредиторскую задолженностьтак называемые счета корреспондентов. До этого расчеты велись на счете «Капитала» (кредитора) и счете «Инвентаря».

В XIX веке в результате увеличения требований к точности баланса была повышена степень доверия к нему. Это очень важно при проведении расчетов как с кредиторами, так и с дебиторами. Стали выделять средства на отдельном счете для покрытия возможных убытков, что немаловажно при управлении дебиторской задолженностью.

В XX веке в бухгалтерском учете дебиторской и кредиторской задолженности было установлено, что недопустимо сальдировать дебиторскую и кредиторскую задолженность, был решен вопрос оценки обязательств, величина которых постоянно меняется, стали делить дебиторскую задолженность на группы, в зависимости от ее ликвидности, стали использовать различные виды оценок дебиторской задолженности.

Конец XX — начало XXI века в России ознаменовалось реформой бухгалтерского учета в результате которой был веделен в качестве самостоятельного — налоговый учет. В главе 25 «Налог на прибыль» Налогового Кодекса РФ, устанавливающей основные принципы налогового учета, в части учета расчетов с дебиторами и кредиторами явственно прослеживается историческая преемственность основных принципов бухгалтерского учета. Это является положительным моментом, несмотря на многие недостатки, присутствующие в этой главе.

Однако до настоящего времени не выработана система определения путей эффективного управления дебиторской задолженностью, не разработаны на научном уровне методы определения наиболее эффективных способов расчетов с дебиторами и кредиторами.

3. Формы расчетов с дебиторами и кредиторами исследованы на базе организаций сферы общественного питания. На основании этого даны следующие практические рекомендации.

Безусловно, самой простой и надежной формой расчетов при исполнении обязательств является безналичная форма расчетов. Большие возможности предоставляют новые технологии в области удаленного банковского обслуживания. Поэтому эта форма расчетов применяется наиболее часто во всех отраслях экономики и является оптимальной при условии устойчивой работы организации и стабильностью экономики в целом.

В условиях переходного периода рыночной экономики, при расстройстве денежного обращения риск неоплаты счетов увеличивается. Для его уменьшения поставщикам приходится требовать предварительную оплату счета, что не всегда возможно, т.к. это приводит к использованию средств покупателя до момента передачи товара. Возможно применение аккредитивной формы расчетов, но это тоже ведет к отвлечению денежных средств покупателя из оборота. Наиболее гибкой оперативной и одновременно обеспечивающей укрепление платежной дисциплины является вексельная форма расчетов. Вексель — это универсальное расчетное средство, безусловное и абстрактное долговое обязательство, удобное в оформлении и передаче. Однако, редкое использование вексельной формы оплаты обусловлено инфляционными процессами, вызванными нестабильностью экономики, низкой степенью доверия между контрагентами, отсутствием развитого рынка страховых услуг, нецивилизованностью рынка, в связи с отсутствием исторического опыта рыночной экономики. Недостатки векселей: особую озабоченность вызывает большое количество правонарушений в области вексельного обращения, выпуск необеспеченных векселей, подделки, кражи. По нашему мнению, исчерпывающая информация об эмитентах, которую можно будет получить с помощью специальной инфраструктуры вексельного рынка, существенно улучшит положение на рынке, повысит доверие к векселям. Недостаточная информированность участников вексельного рынка и как следствие многочисленные скандалы и случаи неоплаты векселей — это основная проблема вексельного рынка.

Кризис платежной системы в нашей стране, как показало исследование, побуждает организации все более активно использовать варианты натурального обмена в форме товарообменных операций, по существу которых в настоящее время возникают многочисленные вопросы. Первоначально ведение бухгалтерского учета этих операций было определено письмом Минфина РФ от 30.10.92 № 16−05/4 «О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе», согласно которому порядок организации бухгалтерского учета зависел от принятого организацией метода определения выручки — по моменту оплаты либо отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Впоследствии на основании приказа Минфина от 12.11.96 № 97 по договору мены выручка от реализации стала отражаться в бухгалтерском учете организаций, производящих обмен продукции, одновременно после исполнения обязательств обеими сторонами, что привело бухгалтерский учет в соответствие со статьей 570 ГК РФ (действует с 01.03.96).

Товарообменная форма расчетов позволяет на основании договора мены производить обмен товарами, работами и услугами без использования денежных средств. В российской экономике стала одной из наиболее употребляемой форм расчетов, что говорит о нестабильности современной экономики. Положительным фактором в использовании товарообменных и бартерных операций является сокращение времени оборота денежных средств, возможность комбинирования различных форм расчетов. Отрицательным фактором является несовершенство российского налогового законодательства для этих операций. По нашему мнению для устранения этого необходима тщательная проработка на законодательном уровне ПБУ 9/99, 10/99 и НК РФ с целью внесения дополнений в них по учету и налогообложению товарообменных и бартерных операций.

При наличии встречных обязательств у двух организаций или групп организаций по различным договорам удобно использовать взаимный зачет встречных обязательств. Эта форма расчетов позволяет сократить дебиторскую и кредиторскую задолженность организаций на сумму встречных обязательств, приводя к финансовому оздоровлению организаций, без использования денежных средств при расчетах. Однако, для того чтобы не накапливалась просроченная дебиторская задолженность, рекомендуется избегать вступать в хозяйственные связи с финансово-неустойчивыми или недобросовестными организациями. Даны рекомендации как снизить риск неблагоприятных последствий при проведении одностороннего взаимозачета, выражающихся в неприятии другой стороной условий зачета и как избежать кофликтов с налоговыми органами. Они заключаются в следующем:

• при проведении одностороннего взаимозачета рекомендуется предварительно составить и подписать акт сверки расчетов;

• в акте нужно обязательно указать за какие именно поставки происходит расчет путем зачета встречных требований. В противном случае невозможно определить по каким именно приобретенным товарам можно возместить НДС.

Кроме того, организациям необходимо использовать по возможности в своей деятельности и новые для нашей страны формы расчетов. В последнее время широкое развитие получил биржевой рынок, и соответственно начали развиваться специфические биржевые формы расчетов по простым, форвардным, фьючерсным и опционным сделкам.

4. При оценке дебиторской задолженности нередко возникают суммовые разницы, учет и налогообложение которых не определены действующими нормативными документами, за исключением частных разъяснений. Согласно статье 317 ГК РФ, денежное обязательство подлежит оплате в рублях, эквивалентной сумме, установленной в условных денежных единицах. При применении в расчетах условных денежных единиц у продавца товара (работ, услуг) возникает проблема учета суммовой разницы как в случае её роста, так и снижения, а у покупателя — методики исчисления и предъявления налога на добавленную стоимость (НДС) к зачету.

Согласно действующему порядку (п. 11.1 ст. 250 НК РФ) возникающие суммовые разницы отражаются для целей налогообложения в составе внереализационных доходов. В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. приказом Минфина РФ от 6.05.99 № 32н) суммовые разницы отражаются в зависимости от вида деятельностиесли они возникают от обычных видов деятельности, то на счете 90 «Продажи», если они относятся к доходам от прочей деятельности (операционные или внереализационные), то на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Определяющим при решении вопроса, связанного с отнесением суммовых разниц, наряду с другими факторами, следует признать переход права собственности на реализуемые товары (работы, услуги). Что же касается порядка предъявления НДС к зачету, то автор придерживается точки зрения о возможности предъявления покупателем всей фактически уплаченной суммы НДС к возмещению из бюджета при условии соблюдения всех требований Главы 21 НК РФ.

5. В настоящее время дебиторская задолженность за поставщиками и подрядчиками по предоплате у покупателей начисляется проводкой по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств. Кредиторская задолженность покупателей у поставщиков по предоплате начисляется проводкой по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями». С точки зрения финансовой дисциплины представляется чрезвычайно важным вести постоянное наблюдение за поступающими и перечисляемыми авансами, своевременно погашать эти суммы, не допускать «зависания» их в балансе. Значение информации о полученных и выданных авансах для бухгалтерской отчетности не снижается. Она по-прежнему представляет ценность для анализа платежеспособности организации и ликвидности ее баланса. В связи с этим такая информация должна обособленно раскрываться в бухгалтерской отчетности (если не в бухгалтерском балансе, то в пояснительной записке к нему). Поэтому для повышения аналитичности отражения хозяйственных операций у поставщиков и их контрагентов, считаем необходимым предложить следующее: в Плане счетов, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н восстановить счета 61 «Расчеты по авансам выданным» и 64 «Расчеты по авансам полученным», которые были в Плане счетов, утв. Приказом Минфина СССР № 56 от 01.11.1991 г.

6. Рассматривая пути снижения дебиторской задолженности, в зависимости от форм расчетов нами обосновано следующее. При проведении безналичных расчетов между организациями немаловажным фактором является скорость прохождения денежных средств от покупателя к поставщику, от заказчика к исполнителю. Эта скорость зависит, в том числе, от состояния располагаемых денежных средств покупателей в обслуживающем банке на начало дня. Состояние этих денежных средств определяется остатками на текущих счетах и неиспользованными кредитами. Относительно остатков на текущих счетах необходимо заметить, что информация в виде выписок из банковских счетов не всегда отражает реальное состояние располагаемых денежных средств. В банковской практике можно столкнуться с тем, что банк отражает движение денежных средств на текущем счете, хотя фактический перевод суммы происходит с некоторым опозданием. Таким образом, дата оформления операции и дата ее фактической реализации не совпадают. Этот случай рассмотрен в Главе 2 диссертации на примере расчетов посредством банковского чека.

Несомненное влияние на структуру дебиторской задолженности организации при проведении безналичных расчетов оказывает своевременность исполнения банками поручений клиентов. Гражданским Кодексом установлен срок — не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа (ст. 849 ГК РФ). Договор банковского счета либо банковская практика могут определять лишь более короткий срок исполнения банком платежного поручения клиента (п. 1 ст. 863 ГК РФ). Автор придерживается мнения ВАС РФ, что обязанность банков не ограничивается принятием поручения к исполнению и списанием денежных средств со счета клиента, банк обязан совершит все необходимые действия, обеспечивающие перечисление средств в соответствии с исполняемым платежным поручением.

Организациям, у которых образовалась дебиторская задолженность в связи с тем, что банк контрагента не может перечислить деньги из-за отсутствия средств на своем корреспондентском счету, по нашему мнению целесообразно создать на сумму задолженности резерв по сомнительным долгам. Если же арбитражный суд вынес постановление о ликвидации проблемного банка и его имущества не хватает для погашения дебиторской задолженности, то такая задолженность признается нереальной к взысканию и подлежит списанию на финансовые результаты.

На основании вышеизложенного приходим к следующим выводам. На размер и структуру дебиторской задолженности при проведении безналичных расчетов оказывают влияние следующие факторы:

• скорость расчетов — зависит от системы безналичных расчетов, действующих в стране;

• ответственность обслуживающих банков за нарушение сроков исполнения поручений клиентов;

• применение как поставщиками, так и покупателями современных электронных систем банковского обслуживания типа «Банк-клиент»;

• доступный остаток денежных средств на счетах организаций-дебиторов;

• добросовестность дебиторов и их обслуживающих банков;

• ненадежность банков, нестабильность всей банковской системы;

• своевременное зачисление обслуживающим банком денежных средств на расчетный счет поставщика.

7. В диссертации даются рекомендации по решению проблем налогообложения товарообменных операций. Это касается того, что фактически по этому вопросу вступают в противоречие п. 41.1 Методических рекомендаций по применению гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 (ред. 17.09.2002 г.) № БГ-3−03/447 и п. 2 ст. 172 Налогового Кодекса РФ. В этих нормативных документах указан разный порядок определения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг) в рамках товарообмена. В Методических указаниях говорится, что к вычету должны приниматься суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в размере, не превышающем объем реализации товаров (работ, услуг), участвующих в товарообменной операции, а в соответствующей статье НК РФ речь идет о балансовой стоимости переданных товаров. Очевидно, что эти понятия не являются эквивалентными. Автор придерживается мнения, что в этом случае следует руководствоваться исключительно положениями НК РФ, т.к. данный документ является документом прямого действия, и, следовательно, ни в каких дополнительных указаниях не нуждается. Что касается, сумм налоговых вычетов по НДС, приходящихся на стоимость товаров, превышающих балансовую стоимость обмениваемых товаров, то в соответствии с п.п.5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально — производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, материально — производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которая складывается из суммы фактических затрат на их приобретение. К фактическим затратам на приобретение материально — производственных запасов относятся в том числе и невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением этих запасов.

Аналогичная норма, определяющая стоимость основных средств, полученных по договорам мены, содержится в п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ6/01) (введено в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2001 года Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. № 26н). Таким образом, нормы бухгалтерского законодательства, по нашему мнению, позволяют организациям отнести суммы «входного» НДС, не принимаемые к вычету в соответствии с гл. 21 НК РФ, на увеличение балансовой стоимости приобретенных товаров.

Однако есть и негативный момент: суть нормы, описанной в данных Положениях, заключается в том, что фактическую себестоимость материально-производственных запасов и основных средств, полученных в результате обмена, организация должна определить исходя из балансовой стоимости обмениваемого имущества. Однако эта норма исключает свободу рыночного ценообразования.

Таким образом, товарообменные и бартерные процессы позволяют решить ряд проблем:

• продвигать свои товары и приобретать чужие, не привлекая денежных средств;

• поскольку каждая из сторон в бартерной сделке выступает в роли продавца и в роли покупателя, то для организации учета очень важно в договоре мены определить момент перехода права собственности на обмениваемые товары, а также произвести оценку этих товаров;

• в условиях острой нехватки оборотных средств у партнеров, товарообменные операции являются сравнительно эффективным способом организации расчетов. Это позволяет без привлечения денежных ресурсов сократить дебиторскую задолженность организации, что положительным образом сказывается на ее финансовом состоянии;

• заключение товарообменных договоров для коммерческих организаций является инструментом по сокращению обязательств организации. В то же время, такие сделки не могут быть типовыми, так как это не соответствует основной цели создания организации — извлечению прибыли. Кроме того, в налоговом законодательстве имеются отдельные противоречия по вопросу налогообложения бартерных сделок. Частое применение таких сделок грозит организации конфликтами с налоговыми органами.

8. При отсутствии денежных средств на счетах организаций и при наличии встречных взаимных обязательств проведение взаимозачета этих требований является оптимальным способом разрешения такой ситуации. В диссертации даются рекомендации по проведению зачета взаимных встречных требований, разработаны конкретные предложения по оптимизации проведения многостороннего взаимозачета, когда в зачете участвует большое количество организаций.

Структура и величина дебиторской задолженности зависит от количества дебиторов и суммы их задолженности. В случае большого количества дебиторов, перед которыми у данной организации также имеются неисполненные обязательства, возможно проведение многостороннего зачета. При проведении такого зачета возможны различные варианты его проведения. В зависимости от конкретной ситуации автором даны рекомендации по выбору оптимального варианта проведения зачета.

9. Особого внимания заслуживают проблемы, связанные со списанием просроченной дебиторской задолженности. Просроченная дебиторская задолженность подлежит списанию на финансовые результаты организации на основании приказа руководителя. Сохранение дебиторской задолженности в составе активов приводит к завышению чистых активов, что не позволяет объективно оценить финансовое состояние организаций.

Подвергнуты критическому анализу положения Налогового Кодекса РФ (п. 5 ст. 167), которые по существу противоречат п. З ст.З того же кодекса. Согласно ст. 167 организации обязаны уплачивать НДС в бюджет с нереальной к взысканию дебиторской задолженности. Эта норма противоречит основам налогового и гражданского законодательства. Согласно положениям п. З ст.З части первой НК РФ «Основные начала законодательства о налогах и сборах»: налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными". В ситуации, когда продавец продал товар и не получил за него оплату вследствие неплатежеспособности покупателя или по другим объективным причинам, в то время как у него возникает обязанность перед бюджетом по истечении определенного срока оплатить налог на добавленную стоимость, не имеет экономического обоснования. Таким образом, просматривается явная противоречивость в налоговом законодательстве относительно налогообложения налогом на добавленную стоимость списываемой в убытки организацией дебиторской задолженности, нереальной ко взысканию. Предлагается, эту норму обжаловать в Конституционном Суде на основании ее противоречия со ст. З НК РФ, где устанавливаются основные начала законодательства о налогах и сборах. Кроме того, в диссертации даются рекомендации как отсрочить момент уплаты НДС в бюджет в таких случаях.

Организации и после списания просроченной дебиторской задолженности продолжают учитывать ее на забалансовом счете 007. Это свидетельствует о том, что организациям необходимо продолжать воздействовать на своих дебиторов с целью погашения ими своих неисполненных обязательств.

10. Автором разработан механизм контроля за движением дебиторской задолженности организации.

Механизм контроля за движением дебиторской задолженности организации помогает решить основные задачи по укреплению финансового состояния организации:

• содействие росту объема продаж путем предоставления коммерческого кредита и тем самым росту прибыли;

• повышение конкурентоспособности с помощью отсрочки платежей;

• определение степени риска неплатежеспособности покупателей;

• расчет прогнозного размера резерва по сомнительным долгам;

• предоставление рекомендаций по работе с фактически или потенциально неплатежеспособными покупателями.

При проведении контроля за движением дебиторской задолженности одним из главных инструментов анализа финансового состояния организации-поставщика является развертка дебиторской задолженности по периодам, ранжируя при этом долги в зависимости от весомости покупателей. При этом важно осуществлять контроль по наиболее крупным покупателям, т.к. возможное банкротство именно этих покупателей тяжелее всего отразится на финансовом состоянии организации-поставщика.

Оценивая показатели кредитоспособности потенциальных организаций дебиторов, автор рекомендует руководствоваться методикой, разработанной специалистами Сберегательного Банка России по оценке кредитоспособности организаций, использовать выведенные в этой методике коэффициенты кредитоспособности в зависимости от категории дебитора.

Анализируя дебиторские долги организации, целесообразно произвести их сравнение с нормативными показателями или при их отсутствии сравнить с аналогичными показателями организаций-партнеров.

При выработке кредитной политики необходимо учитывать влияние «связанных» затрат, возникающих при отгрузке товаров в кредит. Эти затраты возникают, в связи с тем, что организации, кредитуя других, вынуждены сами брать кредит в банке на пополнение оборотных средств.

Целесообразно при планировании инкассации дебиторской задолженности, закладывать определенный процент на списание задолженности, нереальной к взысканию.

Осуществляя кредитную политику, организациям важно правильно и оперативно оценить ее результаты для того, чтобы своевременно внести в нее необходимые поправки с целью либерализации платежных условий или наоборот их ужесточения.

На этапе контроля за отгрузкой и оплатой продукции важно отслеживать финансовое состояние дебиторов, своевременность оплаты ими счетов, в случае ухудшения финансового состояния дебитора — получить с него хотя бы часть суммы долга.

Для взыскания просроченной дебиторской задолженности с должника, не признающего долг, целесообразно подать иск в Арбитражный суд РФ о взыскании долга, а затем в случае неспособности дебитора погасить свой долгиск о несостоятельности.

Крайне важно для организаций, имеющих большое число контрагентов, использовать различные варианты страхования дебиторской задолженности в зависимости от конкретной ситуации. При этом необходимо правильно включать в затраты расходы на страхование. Целесообразно использовать сч. 97 «Расходы будущих периодов».

Полагаем, что полученные автором выводы и разработанные рекомендации, помогут создать реальные условия для развития бухгалтерского учета операций по хозяйственным договорам, будут способствовать повышению эффективности учетной информации для принятия управленческих решений.

Заключение

.