Учет доходов страховой деятельности и анализ их достаточности

Актуальность темы

исследования. Страхование по своей экономической природе, являясь необходимым элементом социально-экономической системы любого общества, было и остается одной из основных сфер, предоставляющих гарантии при нарушении имущественных интересов в случаях непредвиденных явлений.

На современном этапе развития рыночных отношений роль страхования существенно возрастает и приобретает все большее значение, так как, с одной стороны, это система национальной защиты экономики, с другой — значимый внутренний инвестиционный ресурс. Являясь относительно молодой сферой экономики, страхование еще не имеет тех необходимых методических разработок, которые позволили бы ему развиваться и совершенствоваться, успешно конкурируя с зарубежными страховыми фирмами. Кроме того, развитие отечественного страхового бизнеса, направленное на создание холдинговых структур, обусловливает централизованное управление доходами с привлечением головной компанией дочерних инвестиционных обществ.

В этой связи объективно возрастает потребность как в законодательном регулировании новой модели экономического развития страхового рынка, основанной на международном опыте, так и в нормативно-правовой базе, обеспечивающей достоверность учетно-аналитической информации, характеризующей результаты проведения страховых операций. При этом, большую значимость имеет правильная постановка учета по формированию и размещению доходов от страховых операций, основу которых составляют расчетная прибыль, заложенная в структуре страхового тарифа, и инвестируемые страховые резервы.

В этой связи представляется актуальным проведение исследования учетно-аналитического обеспечения управления доходами страховой компании с целью определения ее способности исполнения принятых страховых обязательств.

Степень разработанности проблемы. Вопросы организации учета страховых операций и оценки эффективности размещения доходов в целях управления денежными потоками и обеспечения стабильного финансового состояния страховых компаний в той или иной степени исследуются в работах ведущих отечественных и зарубежных ученых: Вещуновой Н. Л., Воблого К. Г., Гварлиани Т. Е., Глейзера Р. Г., Грищенко Н. Б., Дьяченко В. П., Дубровиной Т. А., Коньшина Ф. В., Мотылева Л. А., Орланюк — Малицкой Л. А., Рейтмана Л. И., Федоровой Т. А., Фоминой Л. Ф., Шахова В. В. и ряда других авторов.

Однако, в свете новых экономических отношений внутрихолдинговой структуры страховой компании вопросы учета формирования доходов, как основы информационной базы для проведения мониторинга состояния страховой компании, не разработаны.

Отсутствие теоретических и практических исследований этих вопросов и их значимость в условиях применения новых форм экономических взаимоотношений в процессе создания крупных страховых компаний обусловило выбор темы настоящего диссертационного исследования, и определили постановку его цели и задач.

Целью диссертационного исследования является решение методических вопросов и разработка конкретных рекомендаций по учету доходов страховой деятельности, способствующих эффективному их размещению в условиях динамично развивающегося страхового рынка.

Задачи исследования. В рамках поставленной цели предполагается решение следующих задач:

— исследовать состояние и тенденции развития отечественного страхового рынка и выявить специфические особенности системы законодательного регулирования, обеспечивающего формирование доходов;

— определить экономическую сущность страховой услуги как специфического объекта бухгалтерского учета, выступающего источником доходов в страховании;

— предложить информационную вертикаль формирования доходов от страховых операций внутрихолдинговой структуры;

— смоделировать аналитическую группировку страховых резервов по линиям бизнеса как основу анализа их достаточности исполнения страховых обязательств;

— разработать методику синтетического учета доходов от операций по страхованию для достоверного отражения экономического содержания формируемого финансового результата;

— предложить модель аналитического баланса, учитывающего особенности составления отчетности страховых компаний;

— разработать методику анализа достаточности доходов, основанную на многофакторной модели оценки их адекватности принятым страховым обязательствам.

Предметом исследования являются теоретические и практические проблемы учетно-аналитического обеспечения управления доходами страховой деятельности для определения способности страховыми компаниями исполнения обязательств по договорам страхования.

Объектом исследования избраны страховые компании региона.

Теоретическую и методологическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых, посвященные проблемам и специфике бухгалтерского учета и экономического анализа в страховании.

Информационной базой исследования явились законодательные акты и нормативные документы государственных органов власти Российской Федерации и Саратовской области, статистические данные Госкомстата РФ и Госкомстата по Саратовской области, показатели финансовой отчетности страховых организаций региона, материалы периодической печати по изучаемой проблеме и web-sait страховых компаний ОАО «РОСНО», Группа компаний «Росгосстрах», ОС АО «Ингосстрах», АК «Энергогарант», ЗАСО «Дисконт» .

В ходе выполнения диссертационной работы применялись различные методы научного исследования: выборочное наблюдение, обследование, группировка, сравнение, анализ и обобщение, системный и комплексный подходы исследования.

Научная новизна проведенного исследования заключается в следующем:

— выявлены специфические особенности отечественного страхового рынка и его законодательного регулирования, влияющие на учетно-аналитическое обеспечение формирования и размещения доходов страховых компаний;

— дано авторское определение страховой услуги как специфического объекта бухгалтерского учета и раскрыта ее взаимосвязь с формированием доходов в страховании;

— разработана авторская схема информационной вертикали формирования доходов от страховых операций холдинговой страховой структуры;

— предложена модель аналитической группировки страховых резервов по линиям бизнеса для анализа достаточности формируемых доходов;

— усовершенствована методика синтетического учета формирования доходов и отражения финансовых результатов как основа информационной базы для проведения мониторинга состояния страховой компании;

— предложена модель аналитического баланса холдинговой структуры страховой компании, содержащего информацию для определения адекватности доходов страховым обязательствам;

— разработана методика анализа достаточности доходов на базе многофакторной модели оценки их величины обязательствам по договорам страхования.

Значение результатов диссертационного исследования для теории и практики. Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования состоит в повышении информационных возможностей учетно-аналитических данных по формированию и управлению доходами страховой компании и их достаточности принятым обязательствам.

Практическая значимость заключается в возможности использования разработанных теоретических положений и организационно-методических рекомендаций для совершенствования учетно-аналитической информации в условиях применения новых форм экономических взаимоотношений в страховом холдинге о доходах, что позволит определить адекватность их уровня принятым обязательствам по страхованию.

Теоретическая и практическая значимость работы. Сделанные выводы и предложения позволяют использовать в процессе проведения мониторинга финансового состояния страховщика информационную вертикаль формирования и размещения доходов страховой деятельности. Основы разработанных теоретических положений и организационно-методических рекомендаций для совершенствования учетно-аналитической системы позволят обеспечить формирование и постановку учета доходов страховых компаний, а также контролируемость их уровня для исполнения страховых обязательств.

Результаты исследования могут использоваться при разработке отраслевых нормативных и методических документов, при подготовке методического обеспечения учебного процесса по специальным дисциплинам в высших учебных заведениях при преподавании курсов «Бухгалтерский учет в страховых компаниях» и «Аудит», в системе профессиональной подготовки и повышения квалификации аудиторов и профессиональных бухгалтеров.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации и результаты проведенных исследований были раскрыты в докладах на научно-практических конференциях и опубликованы в форме статей и тезисов в сборниках научных трудов и тезисов докладов, список которых приведен в конце автореферата.

Положения диссертации были использованы в учебном процессе Балаковского филиала Саратовского государственного социально-экономического университета в ходе преподавания дисциплин «Бухгалтерский учет в страховых компаниях» и «Аудит». Отдельные положения диссертации приняты к внедрению в ряде страховых компаний Саратовской области.

Основные выводы заключаются в следующем:

1. Роль страхования на каждом конкретном этапе социально-экономического развития общества определяется теми задачами, которые ставят перед ним постоянно совершенствующиеся рыночные отношения. На современном этапе развития отечественного бизнеса страхование приобретает всё большее значение, так как оно действительно является эффективным методом управления рисками, системой национальной защиты экономики, а также значимым внутренним инвестиционным источником.

Особенность современного состояния рынка страхования (общее состояние страховой сферы) характеризуется:

— основанием компаний с надежной страховой и финансовой системой;

— активизацией рыночных институтов;

— привлечением иностранных инвестиций;

— совершенствованием налоговой системы;

— созданием эффективной системы государственной поддержки страховой и инвестиционной.

2. Молодой страховой рынок требует создания условий, с одной стороны, для преодоления устоявшихся форм и методов работы в страховании, с другой стороны, создания возможности удовлетворения спроса на страховую продукцию.

Однако, как показали исследования, в экономической литературе не существует однозначного определения сущности страхового продукта.

Рассмотрев разные точки зрения, можно сделать вывод, что страховой продукт — это документально оформленные обязательства страховой компании, согласно которым она обязана предоставить страхователю на возмездной основе страховую услугу на заранее оговоренных договором условиях по возмещению материального ущерба, вреда жизни или здоровью при наступлении определенного страхового события.

При этом специфическая сущность страховой услуги проявляется в таких ее свойствах, как нематериальность, неотделимость от источника, непостоянство качества, невозможность сбережения и сохранения, неопределенность реализации, растянутость потребления во времени, нереальность отчуждения, которые лежат в основе привлечения инвестиционно-страховых ресурсов.

Как показали исследования, основу экономического содержания страховой услуги как специфического объекта бухгалтерского учета составляет страховой тариф, который устанавливается на единицу страховой суммы.

В рамках комплексного исследования сформулирован подход к определению страхового тарифа, являющегося основой расчета страховых премий и взносов, как источника доходов страховой компании.

Кроме того, понятие страхового продукта тесно связано договором страхования, поскольку его условия во многом определяют методику учета страховых платежей, исходя из поступления которых, происходит порядок формирования финансового результата, начисление страховых резервов, как основных инвестиционных источников страховых компаний.

3. Проведенные исследования выявили проблемы и противоречия в правовом регулировании, касающиеся, прежде всего, понятия «выручки» и «дохода», которые, применительно к страховой деятельности, не являются тождественными, а в силу специфики выручка от страховой деятельности, выручка от продажи страховых услуг представляет собой совокупность дохода и страховых резервов. При этом применение страховыми организациями термина «выручка» понимается как сумма начисленных или поступивших страховых платежей от деятельности по страхованию, сострахованию (в размере доли состраховщика) и перестрахованию, кроме страховых премий и взносов по договорам, переданным в перестрахование.

Специфическое толкование термина «выручка» проявляется в отражении страховых операций при определении дохода на счетах бухгалтерского учета, поскольку сложившаяся практика расчета финансовых результатов на счете 99 «Прибыли и убытки» нарушает нормы применения Плана счетов, усложняя понимание и вуалируя процесс формирования доходов страховой компании, что не позволяет обеспечить прозрачность бухгалтерской информации для составления финансовой отчетности.

В связи с этим, рекомендуется введение дополнительного синтетического счета 93 «Продажи страховых услуг» для определения суммы выручки от продажи страховых услуг, как показателя объема платы страховой защиты, с целью расчета суммы прибыли (убытка) от страховой деяйтельности.

Другой проблемой, как показали исследования, является отсутствие нормативного обеспечения для признания в учете расходов страховой организации, не позволяющего увязывать полученный в отчетном периоде от операций по страхованию доход с понесенными в этом периоде расходами. Поэтому в диссертационной работе дана группировка расходов, ориентированная на формирование учетно-аналитической информации в целях эффективного управления инвестиционно-страховыми ресурсами.

Согласно нормативным документам требования, предъявляемые к хозяйствующим субъектам при формировании информации о расходах, обусловливают их группировку по следующим основным элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизационные отчисления, прочие затраты. Однако, деятельность страховой компании настолько специфична, что обусловило свой состав затрат. Поэтому для организации аналитического учета расходов на основе изучения действующего законодательства и существующей практики их учетного отражения, предложено выделять их, как составляющие расчета доходов страховой компании, в следующей группировке:

— страховые выплаты;

— формирование страховых резервов;

— расходы на ведение операций по страхованию;

— передача премий в перестрахование;

— формирование резерва предупредительных мероприятий.

4. Как показали исследования сущность страховых резервов, с одной стороны, состоит в обеспечении принятых обязательств, с другой стороны, в отражении величины не исполненных на данный момент времени обязательств страховой компании по договорам страхования. Рассматривая в работе разновидности страховых резервов, предложены группировки, основанные на их принадлежности к определенной учетной группе договоров страхования, а также на наличии договоров, переданных в перестрахование. Существующая методика, определяющая учетно-аналитическое обеспечение процесса формирования оптимальной системы страховых резервов, теоретически еще недостаточно проработана. Поскольку предлагаемые Планом счетов субсчета, не отражают в полной мере специфику страховой деятельности, то нами рекомендуется использование в определенной системе синтетических счетов второго порядка в увязке с аналитическими группировками, объединяемыми критериями экономической однородности. С помощью предлагаемой системы учета усиливается контрольная функция и расширяется база анализа создания страховых резервов и их достаточности для формирования инвестиционных ресурсов.

5. Важным источником доходов страховых компаний являются финансовые результаты их деятельности. При этом, отсутствие единых законодательных требований к признанию доходов и расходов в учете страховых организаций приводит к нарушению принципов формирования достоверной информации о финансовых результатах.

Следует отметить, что содержание понятия «прибыль страховых организаций» до конца не исследовано и поэтому сказывается на неоднозначном подходе к учету формирования финансового результата страховой компании. При этом в международной страховой практике, согласующейся с требованиями МСФО, прибыль страховой компании рассматривается как экономическая добавочная стоимость деятельности за вычетом обязательств перед акционерами, увеличенными на предполагаемый уровень доходности бизнеса. При этом, крупные страховщики, ориентированные на мировые страховые рынки, на основании расчетов прогнозируют доходность с учетом предполагаемых объемов продаж страховых услуг в зависимости от направлений деятельности по линиям бизнеса.

Особенности страховой деятельности таковы, что урегулирование крупных исков, связанных с выплатами, может продолжаться долгий период. Это приводит к целесообразности разделения прибыли страховой компании на следующие виды, отражающие ее фактическое формирование: текущую, годовую и прибыль, полученную в предыдущие годы, что также показывается в формах финансовой отчетности. Однако порядок расчета прибыли, основанный на действующем налоговом законодательстве, слабо связан с методикой построения тарифных ставок, определяющей стоимость страховой услуги, в основе формирования которой используются статистические данные за несколько лет. При этом возникает проблема формирования достоверной информации о фактически полученном финансовом результате страховщика не только для целей налогообложения, но и для целей управления доходами страховой компании.

Поэтому возникла потребность в разработке методики учета финансового результата, основанной на делении деятельности страховой компании на основную (страховую) и неосновную (инвестиционно-финансовую, прочую).

6. Современный страховой рынок и его возрастающее влияние на экономику требует достоверной учетно-аналитической информации, характеризующей результаты проведения страховых операций, основанных на специфике организационной структуры страхового холдинга и международной практике страховой деятельности. В связи с чем, смоделирован порядок учетно-аналитической информации о формировании доходов страховой компании, основанный на организационной структуре современного страховщика, ориентированного на опыт страхования крупных зарубежных страховых компаний.

7. Проведенные исследования показали, что информационная база страховой компании также специфична и обусловливает иной порядок расчета традиционных показателей, характеризующих финансовую устойчивость, к которым относят общие показатели надежности и эффективности деятельности страховой компании. Это связано со спецификой классификации разделов бухгалтерского баланса страховой организации и формировании его статей. При этом, в связи с переходом на МСФО для целей анализа достаточности доходов порядок составления бухгалтерского баланса потребовал пересмотра группировки статей с учетом международных стандартов отчетности, что позволило разработать модель аналитического бухгалтерского баланса.

Что касается отчета о прибылях и убытках, то, кроме специфики составления, в нем неоднозначно трактуется порядок формирования показателя финансового результата от проводимых видов страхования. Так, финансовый результат по операциям страхования жизни включает показатели инвестиционного дохода, в то время как страхование иное, чем страхование жизни, формируется без учета дохода от вложенных средств технических резервов. В специальной экономической литературе в отношении данной проблемы нет однозначного решения, что позволило на основе исследовании ряда страховых организаций обосновать подход к методике формирования финансового результата от инвестиционной деятельности, отражающий признаки соответствия доходов и расходов осуществляемым видам деятельности.

8. Что касается организации учета инвестиций, то до настоящего времени не устранены противоречия в нормативно-правовой базе, влияющей на методику их учетного отражения. Так, согласно Плану счетов банковские вклады отражаются на счете 55 «Специальные счета в банках» субсчет «Депозитные счета», а в Положении по бухгалтерскому учету 19/02 «Учет финансовых вложений» депозитные вклады, размещенные в кредитных организациях, — на счете 58 «Финансовые вложения» путем ввода специального субсчета «Депозитные вклады», поскольку они в страховых организациях являются финансовыми вложениями. Учитывая письмо Минфина РФ от 15.03.01 № 16−00−13/05, в отношении решения вопроса учета депозитных вкладов в банках, рекомендуется принять приоритет ПБУ 19/02 над Планом счетов, и отражать их на счете 58 «Финансовые вложения».

9. Проведенные автором исследования учетно-аналитического обеспечения управления доходами потребовали разработки методики анализа определения возможностей исполнения принятых страховых обязательств с учетом организационной структуры страхового холдинга. При этом, проведение традиционного анализа финансовой устойчивости страховой компании с использованием многочисленных показателей: структуры страхового портфеля, темпов роста страховой премии и выплат, уровня убыточности, структуры капитала компании, ликвидности активов, состояния страховых резервов, уровня перестраховочной защиты, качества инвестиционной деятельности, рентабельности страховых операций, не обеспечивает потребность в определении уровня достаточности доходов в условиях укрупнения страховых компаний.

Поэтому в диссертационном исследовании предложена методика их оценки, основанная на факторном анализе. Однако, при проведении этого анализа возникает сложность в выборе факторов, влияющих на величину результативного показателя.

В решении этой проблемы определены факторы и разработана их многоуровневая классификация:

— факторы первого порядка — объем технических страховых резервов, как источник инвестиционного дохода;

— факторы второго порядка — заработанная страховая премия, резерв незаработанной премии, стабилизационный резерв, резерв убытков, резерв ОСАГО, иные резервы;

— факторы третьего порядка — нетто-ставка, нагрузка, оценочная стоимость, колебание убыточности в учетной группе, РЗНУ, РПНУ;

— факторы четвертого порядка — рисковые взносы, страховая надбавка, расходы на ведение дела, резерв предупредительных мероприятий, расчетная прибыль, сумма убытка, оцененная, но не выплаченная, сумма убытка прогнозная.

Данная многоуровневая классификация факторов позволяет точнее измерить их влияние на величину исследуемого объема дохода страховой деятельности, полученного от инвестируемых технических страховых резервов.

Особую значимость для оптимального размещения дохода от страховой деятельности имеет методика анализа предложенных факторов для расчета его достаточности путем применения разработанных детерминированных смешанных (мультипликативных и аддитивных) моделей, позволяющих исследовать функциональные связи между результативным показателем (достаточность доходов принятым страховым обязательствам) и вышеперечисленными факторами.

Моделирование оценки определения достаточности доходов принятым страховым обязательствам рекомендуется осуществлять путем последовательного выделения факторной исходной системы на факторы-сомножители.

При этом, следует отметить, что покрытие большей части принятых страховых обязательств обеспечивается за счет инвестирования технических страховых резервов. Поэтому при анализе достаточности доходов особое значение имеет анализ формирования оптимального объема технических страховых резервов.

Наряду с проведением вышеуказанного анализа при анализе достаточности доходов страховой деятельности от размещенных технических страховых резервов в случае получения их дефицита рекомендуется рассчитывать его уровень в собственных средствах страховой компании, который не должен превышать согласно международной практике 20%. В случае его превышения следует рассчитывать резервный леверидж.

Разработанная методика анализа достаточности технических страховых резервов, в состав которой введена факторная система и коэффициенты уровня дефицита в собственных средствах и резервного левериджа, позволят определить адекватность размера технических страховых резервов и эффективность их формирования, что расширит информационную базу для принятия обоснованных управленческих решений в области составления перспективных финансовых планов с целью оптимального размещения доходов и резервирования средств для исполнения страховых обязательств.

Заключение

.

Проведенные исследования позволяют сделать ряд выводов и сформулировать конструктивные предложения, направленные на создание учетно-аналитической информации, по формированию и размещению доходов страховыми компаниями. Это предполагает разработку методики учетного отражения результатов страховых операций во взаимосвязи с анализом адекватности доходов принятым страховым обязательствам.