Бухгалтерский учет расчетов по единому сельскохозяйственному налогу

Актуальность темы

исследования. Рыночные отношения в агропромышленном секторе России требуют прозрачности финансовой отчетности, ориентированной на внешних пользователей информации. В связи с этим в последние годы интенсивно исследуются и внедряются в практику дополнительные показатели, отражающие финансовое положение предприятия, раскрываемые в бухгалтерской отчетности. Однако достоверность бухгалтерской отчетности находится под сильным влиянием налогового законодательства. В отечественной практике учета появились термины «бухгалтерская прибыль (убыток)» и «налогооблогаемая прибыль (убыток)». Бухгалтерская прибыль (убыток) определяется в соответствии с требованиями ПБУ и отражается в отчете о прибылях и убытках как прибыль до налогообложения, а налогооблогаемая прибыль (убыток) определяется в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ и показывается в налоговой декларации как налоговая база. В результате расхождений принципов учета доходов и расходов в бухгалтерском учете образуются налоговые разницы. В связи с внедрением МСФО, где активы организаций должны учитываться по справедливой (рыночной) стоимости, сумма данных разниц еще более увеличивается. Поскольку требования к определению суммы прибыли в бухгалтерском и налоговом учете различны, то в бухгалтерском финансовом учете может образоваться прибыль, а в налоговом — убыток. В связи с этим у собственников предприятий возникают вопросы, связанные с анализом и оценкой финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

В рамках мероприятий, направленных на стимулирование роста сельскохозяйственного производства и создания оптимального налогового режима для сельскохозяйственных предприятий, была принята глава 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)» Налогового кодекса РФ (НК РФ).

Для определения суммы ЕСХН утверждены нормативные документы по учету расходов, влияющих на исчисление данного налога. В них регламентируется, в основном, синтетический учет расчетов по ЕСХН. Нормативное регулирование бухгалтерского налогового учета и формы первичных документов по бухгалтерскому учету для налогообложения ЕСХН практически отсутствует. Между тем информацию о доходах и расходах, участвующих, в определении налоговой базы ЕСХН, можно сформировать только в системе аналитического учета.

Наибольшую значимость в этой связи приобретает реформирование методики и организации учета отклонений бухгалтерской прибыли от налогооблогаемой в системе финансового учета и отчетности, поскольку пользователи информации — инвесторы и акционеры, поставщики и покупатели, заимодавцы и страховые компании, органы государственной службы — заинтересованы в получении полной и открытой информации о реальной прибыли партнеров.

Одним из способов решения данной проблемы является создание интегрированной системы налогового учета (на основании данных бухгалтерского учета), инструментами которой могут быть учетная политика, организация рационального документооборота в структуре финансово-хозяйственной службы, выбор регистров налогового учета.

Исследования показали, что всё- больше сельскохозяйственных предприятий переходят на уплату ЕСХН. Это свидетельствует об актуальности темы и ее практической значимости.

Состояние изученности проблемы. В исследование методических основ организации учета доходов и расходов, внесли вклад Р. А. Алборов, С. И Кованов, С. В. Козменкова, Г. С. Клычова, М. З. Пизенгольц, Л. И. Хоружий, В. Г Широбоков и др.

Бухгалтерский учет в соответствии с требованиями МСФО отражен в работах С. М. Бычковой, Е. А. Мизиковского, В. Ф. Палий, О. В. Рожновой, Я. В. Соколова и др.

По нашему мнению, в условиях реформы российского бухгалтерского учета, методика учета расчетов по ЕСХН требует детализированного изучения. Это касается, прежде всего, организации формирования учетной информации о доходах и расходах, влияющих на исчисление налоговой базы по ЕСХН и отражении данных расчетов в бухгалтерском учете и отчетности.

Необходимость расширения теоретических исследований и недостаточная степень разработанности проблемы предопределили выбор темы исследования, цель, задачи и структуру диссертационной работы.

Цель и задачи исследования

Целью диссертации является уточнение теоретических положений и разработка практических рекомендаций по бухгалтерскому и налоговому учету расчетов по ЕСХН, использованию учетной информации в бухгалтерской отчетности.

Для реализации поставленной цели исследования были решены следующие задачи:

— изучить существующий опыт и обосновать необходимость проведения исследования учета расчетов по ЕСХН на примере с.-х. предприятий Нижегородской области;

— выявить причины образования налоговых разниц в учете расчетов по ЕСХН;

— разработать первичные документы, рабочий план счетов с.-х. предприятия по учету доходов и расходов, формы аналитических регистров, ориентированные на формирование налоговой базы по ЕСХН;

— изучить порядок отражения хозяйственных операций по учету ЕСХН и разработать корреспонденцию счетов по учету: условного расхода, отложенных налоговых активов и обязательств в учете расчетов по ЕСХНдоходов и расходов для определения налоговой базыбиологических активов;

— обосновать состав и порядок формирования информации о ЕСХН и биологических активах в формах бухгалтерской отчетности для с.-х. предприятий;

— разработать рекомендации по содержанию учетной политики для бухгалтерского и налогового учета ЕСХН, предложить формы первичной учетной документации по движению биологических активов.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является бухгалтерский учет расчетов по единому сельскохозяйственному налогу.

В качестве объекта исследования выбраны учетная информация о ЕСХН сельскохозяйственных организаций Нижегородской области.

Теоретические и методологические основы диссертации. Теоретической основой научной работы послужили труды отечественных авторов в области бухгалтерского учета и отчетности, налогообложения, экономического анализа, оценки активов, международных стандартов финансовой отчетности.

Методологическую и информационную базу исследования составили законодательные и нормативные акты, инструктивные и методические материалы по состоянию на 31 декабря 2008 года, годовые отчеты агропромышленных организаций, материалы муниципальной службы по статистике, а также МСФО.

В ходе научного исследования автором были использованы различные методы: абстрактно-логический, расчетно-конструктивный, сравнений, метод бухгалтерского учета и его элементы: документация и инвентаризация, счета и двойная запись, оценка и бухгалтерская отчетность.

Работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерский учет и экономический анализ» в соответствии с п. 1.8. Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер паспорта специальности 08.00.12- «Бухгалтерский учет, статистика».

Научная новизна результатов диссертационного исследования заключается в разработке рекомендаций по совершенствованию методики бухгалтерского учета расчетов по ЕСХН, созданию комплексной информации о ЕСХН и отражение ее в бухгалтерской отчетности.

В процессе исследования получены следующие результаты, определяющие научную новизну:

• выявлены причины (факторы), оказывающие наибольшее влияние на возникновение отклонений прибыли, вследствие образования временных и постоянных налоговых разниц в расчетах по ЕСХН;

• уточнена методика учета доходов и расходов для исчисления ЕСХН, основанная на рекомендуемых бухгалтерских справках и регистрах аналитического учета, где отражается образование налоговых разниц;

• предложена корреспонденция счетов учета расчетов по ЕСХН, принципом которой является отражение информации о доходах и расходах, принимаемых для исчисления ЕСХН и не принимаемых в расчете налоговой базы ЕСХН, а также корреспонденция счетов по учету биологических активов, основанная на разделении их на долгосрочные и краткосрочные;

• предложены статьи (показатели) форм бухгалтерской отчетности с учетом отраслевых особенностей, раскрывающие информацию о ЕСХН и биологических активах с.-х. предприятий;

• разработаны рекомендации по формированию учетной политики для исчисления ЕСХН, основанные на внедрении интегрированной системы налогового учета доходов и расходов, путем использования информации из бухгалтерского финансового учета, а для с.-х. предприятий, представляющих информацию в соответствии с МСФО, предложены формы первичных документов и регистров по учету движения биологических активов.

Практическая значимость диссертации заключается в обобщении результатов исследования по вопросам бухгалтерского учета расчетов по ЕСХН в с.-х. предприятиях, в применении ими бухгалтерских справок, регистров налогового учета, позволяющих определять налоговую базу по ЕСХН в системе бухгалтерского учета. Предлагаемые формы учетной документации значительно повысят оперативность процесса определения налоговой базы по ЕСХН и составления налоговой декларации, могут применяться во всех с.-х. организациях Российской Федерации.

Предлагаемая методика учета для налогообложения в системе бухгалтерского финансового учета обеспечит возможность разработки и совершенствованияавтоматизированных программ обработки информации о налоговых показателях, недостаток которых остро ощущается в с.-х. предприятиях. Необходимость совершенствования структуры ряда синтетических счетов позволит устранить дублирование учетных данных, унифицировать учет расчетов по ЕСХН, а также составлять налоговую декларацию на основе данных, сформированных в бухгалтерском финансовом учете.

Предлагаемый алгоритм учета расчетов по ЕСХН и разработанный документооборот позволит упорядочить учетный процесс, повысит достоверность учетной и налоговой информации.

Материалы диссертации могут быть использованы при проведении исследований в области бухгалтерского учета и налоговых расчетов по ЕСХН, а также в учебном процессе для подготовки студентов и на курсах повышения квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов.

Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на международных научно-практических конференциях (г. Одесса, 2007 г.- Волго-Вятская академия государственной службы, Арзамасский филиал, 2007 г.- Нижегородский государственный университет им. Н. И. Лобачевского, 2008 г.).

Результаты научно-исследовательской работы по формированию информации о доходах и расходах, влияющих на исчисление ЕСХН в системе бухгалтерского финансового учета приняты к внедрению в 2008 году на сельскохозяйственных предприятиях Арзамасского и Дивеевского районов Нижегородской области, а также при подготовке профессиональных бухгалтеров и аудиторов в Нижегородском Территориальном институте профессиональных бухгалтеров.

По результатам работы опубликовано 7 печатных работ общим объемом 2,1 п.л., из них 1,7 п.л. лично соискателя, в том числе 2 в изданиях, рекомендуемых ВАК. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 139 наименований. Работа изложена на 140 страницах компьютерного текста, содержит 43 таблицы, 4 рисунка, 20 приложений.

Заключение

.

Развитие рыночных отношений в агропромышленном секторе России требует прозрачности финансовой отчетности, ориентированной на внешних пользователей информации.

В результате проведенного исследования нами сделаны выводы.

1. Процесс формирования расчетов по ЕСХН в России как объекта учета разделился, по нашему мнению, на пять этапов. Последний этап предлагаем считать с 2004 года.

2. В современных экономических условиях России, достоверность бухгалтерской отчетности находится под сильным влиянием налогового законодательства. В результате расхождений принципов учета доходов и расходов, согласно требований ПБУ и нормам, установленным Налоговым кодексом РФ, в бухгалтерском учете расчетов по ЕСХН образуются отклонения бухгалтерской прибыли (до налогообложения) от прибыли налогооблогаемой, которые требуют отражения в учете и финансовой отчетности с.-х. предприятий.

3. Организация учета расчетов по ЕСХН зависит от организационно-правовой формы предприятия, размера, финансового состояния и других факторов. Исследуя данный вопрос в с.-х. предприятиях Нижегородской области Арзамасского района, выявлен ряд проблем, среди которых: убыточное состояние предприятийнизкая квалификация сотрудников учетных служб предприятийнедостаточный уровень знаний норм налогового законодательствазатруднения в порядке расчета процентной доли, приходящейся на производство и реализацию с.-х. продукцииотсутствие нормативных актов, регулирующих порядок ведения налогового учетаотсутствие автоматизированной системы учета.

4. Инструментами сближения бухгалтерского и налогового учета являются учетная политика, организация рационального документооборота в структуре финансово-хозяйственной службы, выбор регистров налогового учета.

5. Анализ учетной политики с.-х. предприятий Арзамасского района Нижегородской области показал, что учетная политика перегружена лишней информацией, организация документооборота практически игнорируется, график документооборота не выполняется. Почти все организации (95%) утвердили приказы по учетной политике на следующий отчетный год январем текущего года. П. 10 ПБУ 1/98 (п. 9 ПБУ 1/2008) установлено, что способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией, применяются с первого января года, следующего за годом, когда будет утвержден соответствующий документ. Приказ по учетной политике необходимо утвердить не позднее 31 декабря предыдущего года. Большинство приказов не предусматривает внедрение автоматизации учета, отсутствует указание на бухгалтерские программы, приказы не содержат применение управленческого и налогового учета. Одним из существенных недостатков в учетных политиках является отсутствие элементов учета, используемых для исчисления ЕСХН.

7. Анализ организации учета расчетов по ЕСХН исследуемых с.-х. предприятий показал, что рабочий план счетов финансово-хозяйственной деятельности используется для ведения бухгалтерского финансового учета. Для ведения налогового учета счета не используются.

8. В связи с трансформацией бухгалтерского учета в сельском хозяйстве на международные стандарты учета и отчетности, возрастает необходимость приведения учета в сельском хозяйстве в соответствие с международным стандартом финансовой отчетности 41 «Сельское хозяйство», что требует усовершенствования бухгалтерского обеспечения учета биологических активов, учета расчетов по ЕСХН и финансовой отчетности с.-х. предприятий.

По результатам диссертационного исследования предлагаем:

1. Отражать информацию о доходах и расходах для определения налоговой базы по ЕСХН в системе бухгалтерского учета и его подсистемах. В системе финансового учета — сформировать информацию о доходах и расходах, влияющих на расчет ЕСХН в регистрах синтетического и аналитического учета. В управленческом — подготовить информацию для управленческого персонала и других внутренних пользователей по центрам ответственности для принятия ими решений по планированию, регулированию, повышению эффективности производства, осуществлению контроля производственного цикла, сформировать сведения о факторах, влияющих на расчет суммы прибыли, остающейся после уплаты ЕСХН в бюджет. В налоговом — сформировать полную и достоверную информацию о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового периода), на основании первичных учетных документов, аналитических регистров налогового учета, расчета налоговой базы.

2. Вести учет налоговых разниц в учете расчетов по ЕСХН, основной причиной возникновения которых является применение кассового метода в исчислении ЕСХН.

3. Отражать налоговую информацию в разработанных нами бухгалтерских справках, составленных на основании первичных бухгалтерских документов.

4. Усовершенствовать рабочий план счетов с.-х. предприятия по учету доходов и расходов для определения налоговой базы по ЕСХН в разрезе синтетических счетов, субсчетов и аналитических счетов. Например, к счету 91 «Прочие доходы и расходы» открывать субсчета, формирующие информацию о ЕСХН: 91−11 «Доходы, признаваемые для целей исчисления ЕСХН» и 91−12 «Доходы, не признаваемые для исчисления ЕСХН».

5. Сформировать систему бухгалтерских проводок по учету доходов и расходов для исчисления ЕСХН.

6. Формировать информацию о текущем ЕСХН в бухгалтерском учете.

7. Учитывать долгосрочные зрелые биологические активы в составе основных средств на дополнительном субсчете «Долгосрочные биологические активы», а краткосрочные биологические активы — на счете 11. В данном случае необходимо переименовать счет из счета «Животные на выращивании и откорме» в счет «Краткосрочные биологические активы».

Для категории биологических активов «животные на выращивании и откорме» нужно открыть субсчет с счету 11. Расходы, связанные с приобретением долгосрочных биологических активов (аналогично как и затраты на приобретение объектов основных средств) можно учитывать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», открыв дополнительный субсчет «Приобретение долгосрочных биологических активов».

8. Усовершенствовать формы бухгалтерской отчетности: Бухгалтерский баланс, Отчет о прибылях и убытках, Пояснительная записка, отражающие информацию о ЕСХН и биологических активах.

9. Учетную политику для исчисления ЕСХН сформировывать из двух разделов:

1 Организационный раздел.

2 Методический раздел.

2.1 Порядок определения и признания доходов.

2.2 Порядок определения и признания расходов.

Данные предложения приняты к внедрению на с.-х. предприятиях Арзамасского и Дивеевского районов Нижегородской области.