Развитие методического обеспечения проведения согласованных процедур и компиляции финансовой информации

Актуальность темы

исследования. В условиях развития аудиторской деятельности в России наряду с аудитом широкое распространение получили сопутствующие аудиту услуги и прочие услуги, связанные с аудиторской деятельностью. Важное место среди сопутствующих аудиту услуг занимают согласованные процедуры в отношении финансовой информации и компиляция финансовой информации.

В условиях, когда наибольшую долю в выручке от реализации аудиторских фирм занимают сопутствующие аудиту услуги и прочие услуги, связанные с аудиторской деятельностью, важное значение приобретает проблема совершенствования методического обеспечения их проведения. Переход от подтверждающего аудита к аудиту подтверждающе-аналитическому предусматривает широкое использование аналитических процедур.

Изменения действующего законодательства в 2011 г., по оценкам перспектив рынка аудита, консалтинга экспертами, приведут к сокращению рынка обязательного аудита при росте рынка сопутствующих аудиту услуг, консалтинговых услуг. Прогнозируется рост услуг на компиляцию финансовой информации в соответствии с МСФО. Таким образом, все большее распространение получат согласованные процедуры и компиляция финансовой информации. При этом конкурировать аудиторские фирмы могут по качеству оказываемых аудиторских услуг, квалифицированности их оказания, по их стоимости, а также по спектру сопутствующих аудиту и прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью.

Данные обстоятельства определили актуальность выбранной темы диссертационного исследования, посвященного разработке рекомендаций по совершенствованию и дальнейшему развитию методического обеспечения проведения согласованных процедур и компиляции финансовой информации при оказании сопутствующих аудиту услуг.

Степень разработанности проблемы. Большой вклад в развитие научной концепции аудита, его методологии, а также методики оказания сопутствующих аудиту услуг внесли видные отечественные и зарубежные исследователи: В. Д. Андреев, A.A. Арене, И. Н. Богатая, В. В. Бурцев, С. М. Бычкова, Е. М. Гутцайт, Д. А. Ендовицкий, В. Б. Ивашкевич, А. Н. Кизилов, В. Г. Когденко, Н. Т. Лабынцев, Дж.К. Лоббек, E.H. Макаренко, М. В. Мельник, O.A. Миронова,.

B.И. Подольский, Л. В. Попова, H.A. Ремизов, Т. М. Рогуленко, Дж. Робертсон, Я. В. Соколов, Л.В. Сот-никова, В. П. Суйц, С. А. Табалина, Ж. Ришар, H.H. Ха-хонова, А. Д. Шеремет и др.

Вопросы, связанные с оказанием сопутствующих аудиту услуг, в том числе включая специальные аудиторские задания, полученные от государственных органов, исследованы в работах таких ученых, как: Ш. И. Алибеков, Н. В. Баширова, A.A. Белов, Н. Т. Белуха, Т. М. Дмитриенко, Н. Г. Гаджиев,.

C.П. Голубятников, С. А. Звягин, М. А. Бахрушина. О. Н. Волкова, А.П. Ду-гельный, Б. Т. Жарылгасова, Т. П. Карпова, Ж. А. Кеворкова, В. Э. Керимов, В. Ф. Комаров, Н. Т. Лабынцев, O.E. Николаева, С.А. Рассказова-Николаева, В. И. Ткач, В. Е. Хруцкий и др.

Вместе с тем, несмотря на достаточно широкий круг ученых, зани-. мающихся данными проблемами, комплексно проблемы оказания сопутствующих услуг в форме согласованных процедур и компиляции финансовой информации не исследовались. В настоящее время необходимо совершенствовать используемое методическое обеспечение проведения согласованных процедур и компиляции финансовой информации, а также выработать качественно новые методические подходы в исследуемой области. Это определило выбор темы диссертационного исследования, которая, несомненно, является актуальной в условиях рыночной экономики.

Цель и задачи исследования

Цель исследования состоит в теоретическом обосновании и разработке практических рекомендаций, связанных с развитием методического обеспечения оказания сопутствующих аудиту услуг, включающих в себя согласованные процедуры и компиляцию финансовой информации.

Для ее достижения в работе поставлены следующие задачи исследования, определяющие логику и структуру диссертации: исследовать концептуальные основы проведения согласованных процедур и компиляции финансовой информации при оказании сопутствующих аудиту услугопределить особенности нормативно-правовой базы оказания сопутствующих аудиту услуг и выработать методические подходы к классификации согласованных процедур и услуг в области компиляции финансовой информациипровести анализ состояния и выявить основные направления развития рынка сопутствующих аудиту и прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью в условиях глобального финансового кризисаисследовать сущность согласованных процедур и компиляции финансовой информации и теоретико-методологические аспекты их проведенияраскрыть содержание бухгалтерской экспертизы как вида согласованных процедур при проведении ее аудиторской организацией и систематизировать применяемые приемы и методыкритически оценить современное методическое обеспечение, используемое при проведении согласованных процедур и компиляции финансовой информации, и определить пути его совершенствованияразработать внутрифирменный стандарт выполнения согласованных процедур при проведении бухгалтерской экспертизы договора комиссиивыработать рекомендации по развитию методического обеспечения компиляции финансовой информации.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретические, методические и практические аспекты проведения согласованных процедур и компиляции финансовой, информации. В качестве объекта исследования избрано методическое обеспечение, применяемое при проведении согласованных процедур и компиляции финансовой информации аудиторскими фирмами.

Теоретико-методологической основой исследования послужили фундаментальные положения работ отечественных и зарубежных ученых по исследуемой тематике, раскрывающие теоретические и практические аспекты проведения оказания сопутствующих аудиту услуг, действующие принципы, правила и методологические положения по аудиту, вытекающие из законодательных и нормативных актов, регламентирующих методику учета и аудита, требований международных стандартов аудита.

Диссертация выполнена в рамках паспорта специальности ВАК 08.00.12 -бухгалтерский учет, статистика, раздела 2 «Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности», п. 2.1 «Методология и технология аудита», п. 2.4 «Методология разработки программ и плана проверок».

Инструментарно-методический аппарат. В процессе работы нашли применение различные методы исследования: абстрактно-логический, исторический, монографический, статистический, диалектический, индуктивный и дедуктивный, методы сравнительного анализа, группировки данных, балансовый метод, а также анализ и синтез, системный подход, моделирование, наблюдение, позволяющие обеспечить достаточную надежность и достоверность рекомендаций и выводов, представленных в диссертации.

Информационно-эмпирическая база. Информационно-эмпирическая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов РФ в области аудиторской деятельности, бухгалтерского учета, международных стандартов аудиторской деятельности, научных публикаций, диссертаций, монографий, интернет-ресурсов, практики оказания сопутствующих аудиту услуг, таких как согласованные процедуры и компиляция финансовой информации.

Рабочая гипотеза. Развитие теорий аудита требует перехода от подтверждающего аудита к аудиту подтверждающе-аналитическому, что, в свою очередь, обусловливает необходимость дальнейшего совершенствования методического обеспечения процесса выполнения согласованных процедур и компиляции финансовой информации на основе стандартизации процесса оказания сопутствующих аудиту услуг, использования инструментария выполнения исследуемых сопутствующих аудиту услуг, что позволит рационализировать процесс их оказания и повысить их качество.

Основные положения диссертационного исследования, выносимые на защиту:

1. Исследование нормативно-правовой базы оказания аудиторских услуг позволило сделать вывод о дальнейшем совершенствовании’терминологии в области аудиторской деятельности и приближения ее к международным стандартам аудита. В действующем законодательстве в части терминологии имеются противоречия по поводу разграничения сопутствующих аудиту услуг и таких прочих услуг в области аудиторской деятельности, как ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые в настоящее время попадают одновременно и в сопутствующие, и в прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги, что представляется нелогичным и требует пояснений по поводу возможности их оказания без членства в СРО консалтинговыми фирмами и имеет принципиальное значение для регламентации процесса их оказания.

2. Организационно-методические аспекты оказания услуг аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами необходимо рассматривать с учетом особенностей развития аудита и эволюции его теорий. С точки зрения востребованности согласованных процедур и компиляции финансовой информации были выделены три этапа: 1) этап подтверждающего аудита, заключающийся в проверке документации, подтверждающей хозяйственные операции, их правильную группировку в бухгалтерской (финансовой) отчетности- 2) этап системно-ориентированного аудита, предусматривающий оценку системы внутреннего контроля и сосредоточение в ходе проверки на наиболее проблемных участках учета- 3) этап аудита, ориентированного на риск, предусматривающего расчет возможного риска, выборочную проверку тех областей, где высок риск ошибки (или мошенничества). Согласованные процедуры и компиляция финансовой информации стали оказываться в большей степени на втором этапе развития аудиторской деятельности. Для развития аудиторской деятельности в современных условиях характерна общая тенденция перехода от аудита подтверждающего к подтверждающе-аналитическому, от аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности к аудиту бизнеса в целом, что связано как с изменениями в действующем законодательстве в части критериев обязательности аудита, так и с изменениями потребностей коммерческих организаций в услугах, оказываемых аудиторскими фирмами и индивидуальными аудиторами.

3. В качестве специального аудиторского задания аудитор может выполнять согласованные процедуры в форме бухгалтерской экспертизы. Их особенностью является мультидисциплинарность, проявляющаяся в рассмотрении вопросов на стыке юридических и экономических наук, необходимость применения нормативных актов, таких как Федеральный закон № 73-Ф3 «О государственной судебно-экспертной деятельности в РФ», и уголовно-процессуального и гражданского процессуального законодательства, необходимость использования специальных познаний экспертов-бухгалтеров в судебно-следственной практике и высокого уровня их квалификации, позволяющей осуществить выбор инструментария для бухгалтерского исследования. Методика аналитических расчетов при проведении бухгалтерской экспертизы разнообразна, и выбор метода анализа зависит от цели ее проведения, отраслевой специфики, масштабов деятельности экономического субъекта.

4. Обоснована целесообразность на основании требований федеральных аудиторских стандартов аудиторским организациям, оказывающим сопутствующие аудиту услуги, разработать соответствующие внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности, что позволит реализовать комплексный подход к технологии оказания услуг, регламентировать деятельность работников в пределах конкретной аудиторской организации, сформулировать единые базовые требования к порядку оказания и документирования той или иной услуги, что, в конечном счете, будет способствовать повышению качества работы. Данные правила могут быть разработаны как на несколько услуг в целом (в разрезе классификационных групп), так и на каждый вид в отдельности. Кроме того, целесообразно разработать и применять на постоянной основе унифицированные формы документов, стандартные формы отчетов по результатам оказания тех или иных услуг, бланки актов сдачи-приемки и типовых договоров на оказание аудиторских услуг, что уменьшит трудоемкость работ и снизит непроизводительные потери рабочего времени в аудиторской организации.

5. Методическое обеспечение оказания данных услуг рассматривается как часть системы организации и управления процесса оказания сопутствующих аудиту услуг и прочих услуг в области аудиторской деятельности. Данные услуги могут тесным образом переплетаться между собой. Развитие методического обеспечения согласованных процедур и компиляции финансовой информации предполагает совершенствование организационно-управленческих и функциональных структур конкретной аудиторской фирмы, регламентации процесса оказания услуг на основе внутрифирменных стандартов, закрепляющих рекомендуемые методические подходы, инструментарий, приемы и методы, документооборот в части использования рабочих документов в ходе оказания сопутствующей аудиту услуги, формирование внутрифирменных стандартов в разрезе бизнес-процессов, протекающих в аудиторской фирме.

Научная новизна результатов исследования заключается в концептуальном обосновании направлений развития методического обеспечения проведения согласованных процедур и компиляции финансовой информации, обеспечивающих повышение качества оказания сопутствующих аудиту услуг.

Основные результаты, характеризующие научную новизну исследования, состоят в следующем:

1. Уточнена терминология в области сопутствующих аудиту услуг путем отнесения к ним ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, на основе чего обоснована необходимость внесения соответствующих изменений в Закон «Об аудиторской деятельности» № 307-Ф3, что позволит четко и однозначно определить правомерность оказания данного вида услуг и необходимость для оказания данной услуги членства аудиторской фирмы, индивидуального аудитора в саморегулируемой организации аудиторов. Оказание данных услуг аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, являющимися членами СРО, позволит повысить качество их оказания.

2. Выявлены и систематизированы основные тенденции развития рынка сопутствующих аудиту услуг и прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью, обусловленные особенностями посткризисного периода, и проявляющиеся: в изменении структуры выручки от реализации (снижении выручки от обязательного аудита, росте выручки от инициативного аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг и прочих услуг в области аудиторской деятельности) — в росте конкуренциив вынужденном снижении цен на услугив резком сокращении спроса на проведение аудита в связи с изменениями действующего законодательствав развитии партнерских объединений и укрупнении региональных представительств, создании единой методологической базы, системы повышения квалификации специалистов, внутрифирменного контроля качества оказываемых услуг, что способствует повышению качества оказания аудиторских услуг, изменения в структуре оказываемых аудиторскими фирмами и индивидуальными аудиторами услуг. Выявленные тенденции в увязке со стратегией развития аудиторской организации могут стать основой для разработки мер по совершенствованию методического обеспечения оказания сопутствующих аудиту услуг.

3. Предложена авторская классификация согласованных процедур в отношении финансовой информации, базирующаяся на пообъектном выделении согласованных процедур в отношении проверки: правоустанавливающих и внутренних документовбухгалтерской (финансовой) отчетности в целом либо одного из ее элементовфинансовой отчетностипрогнозной финансовой отчетности в целом либо одного из ее элементовотдельных документов, раскрывающих финансовую информацию, и показателей финансовой информации, что позволит выработать методические подходы к их проведению и избрать адекватный поставленным задачам инструментарий.

4. Дополнена и уточнена, классификация услуг в области компиляции финансовой информации, включающая в себя: трансформацию финансовой информации, сбор, классификацию и обобщение ее в разрезе основных целей, предусматривающих четкое разграничение различных видов отчетности и формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности, финансовой отчетности, управленческой отчетности. Данная классификация позволяет установить особенности оказания услуги каждой группы, выработать, унифицированный алгоритм действий аудитора при компиляции финансовой информации.

5. Разработан внутрифирменный стандарт «Выполнение согласованных процедур в форме бухгалтерской экспертизы договора комиссии», включающий в себя следующие разделы: 1. Общие положения и определе-, ния. 2. Методика правовой экспертизы договора* комиссии. 3. Методика экспертизы бухгалтерского оформления хозяйственных операций по договору комиссии. 4. Методика налоговой экспертизы договора комиссии. 5. Особенности судебно-бухгалтерской экспертизы договора комиссии. 6. Порядок подготовки отчета о выполнении согласованных процедур в форме, бухгалтерской экспертизы договора комиссии, заключения эксперта. 7. Приложения. Разработанный стандарт способствует выработке единого методического подхода к проведению согласованных процедур в форме бухгалтерской экспертизы договора комиссии, снижению трудоемкости и повышению качества их проведения.

6. Предложен комплексный подход к развитию методического обеспечения компиляции финансовой информации и выработаны в разрезе взаимосвя-. занных направлений рекомендации по совершенствованию: методических подходов к оценке системы формирования и качества финансовой информации, используемой для компиляции, к документированию процесса компиляции и формированию отчетности по результатам оказания услугиметодики, регламентирующей организацию процесса компиляции финансовой информации (в случае необходимости ее трансформации) — методического обеспечения компиляции финансовой информации на основе стандартизации наиболее часто оказываемых видов услуг, что позволит регламентировать процесс компиляции финансовой информации на основе стандартизации бизнес-процессов при оказании услуг по компиляции финансовой информации, а также укрупнено представить бизнес-процессы в ходе оказания данной услуги.

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования состоит в том, что на основании результатов исследования выработаны подходы к совершенствованию методического обеспечения проведения согласованных процедур и компиляции финансовой информации, что позволит унифицировать процесс оказания и повысить качество сопутствующих аудиту услуг.

Полученные результаты могут быть использованы в УМЦ в системе аттестации, подготовки и переподготовки аудиторов, а также службами внутреннего аудита.

Практические рекомендации диссертации могут быть использованы аудиторскими фирмами при оказании услуг в области проведения согласованных процедур и компиляции финансовой информации. Теоретические и методические разработки могут быть применены в учебном процессе при преподавании курсов «Аудит», «Судебно-бухгалтерская экспертиза» по специальности 80 109 — бухгалтерский учет, анализ и аудит.

Апробация и реализация результатов исследования. Основные результаты исследования представлялись в форме докладов и получили одобрение на конференциях, организованных Ростовским государственным экономическим университетом, Сочинским государственным университетом туризма и курортного дела, Евразийским открытым институтом (г. Москва), публиковались в тематических сборниках и научных изданиях. Теоретические и методические результаты исследования доведены до практических выводов и рекомендаций, используемых в деятельности ряда аудиторских фирм. Основные рекомендации, изложенные в настоящем исследовании, доведены до уровня их практического использования как методики проведения согласованных процедур и формирования прогнозной финансовой информации. Внутрифирменный стандарт «Выполнение согласованных процедур в форме бухгалтерской экспертизы договора комиссии», а также методические подходы при формировании прогнозной финансовой информации нашли практическое применение в деятельности ООО «АФ «Центр-Аудит», ООО «Югаудит», что подтверждено справками о внедрении.

Использование результатов исследования позволяет повысить качество проведения согласованных процедур и компиляции финансовой информации.

Основные положения диссертации опубликованы в 8 научных работах общим объемом 3,55 п.л., в том числе 3 работы объемом 1,8 п.л. опубликованы в журналах, рекомендованных ВАК.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Проведенное исследование позволило сделать следующие рекомендации и выдвинуть новые положения по предмету исследования:

1. Исследование нормативно-правовой базы оказания аудиторских услуг позволило сделать вывод о дальнейшем совершенствовании терминологии и приближения ее к международным стандартам аудита. В частности, в Федеральном Законе РФ «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 года № 307-ФЭ произведено четкое разграничение понятий «аудиторская деятельности» и «аудит», уточнены те услуги, которые имеют право оказывать аудиторские организации и индивидуальные аудиторы. Определено, что аудиторская деятельность состоит из аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности и сопутствующих аудиту услуг. Существенно изменился и перечень сопутствующих аудиту услуг. В настоящее время помимо сопутствующих аудиту услуг, аудиторские фирмы и индивидуальные аудиторы имеют право оказывать прочие, связанные с аудиторской деятельностью усг луги, которые раньше относились к сопутствующим.

2. Обосновано, что организационно-методические аспекты оказания услуг аудиторскими фирмами и индивидуальными аудиторами необходимо рассматривать с учетом особенностей развития аудита и эволюции его теории. В ходе исследования были исследованы три теории аудита: теория адекватности или полицейская теория, теория контроллинга, теория агентов. Согласно теории адекватности аудит трактуется как процесс проверки с целью получения подтверждения соответствия учетной информации экономической деятельности. Теория контроллинга трактует аудит не только как процесс проверки с целью получения подтверждения соответствия учетной информации экономической деятельности, но и как оценка внутреннего контроля на проверяемой фирме, оценку эффективности работы наемной администрации. Согласно третьей теории аудит понимается как одна из форм консалтинга собственников относительно качества работы наемной администрации. Данным теориям соответствуют подтверждающий, системно-ориентированный аудит и аудит, основанный на риске. В результате исследования тенденций развития аудиторской деятельности в тесной увязке с теориями аудита была установлена общая тенденция перехода от аудита подтверждающего к подтверждающее аналитическому, от аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности к аудиту бизнеса в целом, что связано с изменениями потребностей коммерческих организаций в услугах, оказываемых аудиторскими фирмами и индивидуальными аудиторами.

3. Выявлена и обоснована четкая взаимосвязь между развитием теорий аудита, этапами аудиторской деятельности и развитием рынка услуг, оказываемых аудиторскими фирмами. В ходе исследования с точки зрения востребованности согласованных процедур и компиляции финансовой информации были выделены три этапа: 1. этап подтверждающего аудита (с 1881 г. по 1940 г.) заключающийся в основном в проверке документации, подтверждающей записанные денежные операции, и правильной группировке этих операций в финансовых отчетах- 2. этап системно-ориентированного аудита (с 1949 г.), уделяющего внимание вопросам внутреннего контроля в коммерческих организациях, предполагающего, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и финансовые данные и отчеты достаточно полны и точны- 3) этап аудита ориентированного на риск, предусматривающего расчет возможного риска, выборочную проверку тех областей, где высок риск ошибки (или мошенничества). Согласованные процедуры и компиляция финансовой информации стали оказываться в большей степени, чем проведение аудиторских проверок уже на втором этапе развития аудиторской деятельности.

4. С точки зрения развития терминологии в области сопутствующих аудиту услуг целесообразно выделять 4 этапа: 1) Этап становления аудиторской деятельности в России, характеризующийся возникновением аудиторских организаций, отсутствием закрепленной в нормативно-правовых актах терминологии данной области- 2) Второй этап (с декабря 1993 г. до принятия в августе 2001 г. Федерального Закона «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 годаМ 119-ФЗ), характеризующийся выработкой и закреплением терминологии в области аудиторской деятельности в Указе Президента РФ № 2263 от 22.12.93 г. «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации», Правилах (стандартах) «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности», «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним», «Аудиторские заключения по специальным аудиторским заданиям», «Проверка прогнозной финансовой информации" — 3) Третий этап (август 2001; декабрь 2007 г.), характеризующийся совершенствованием терминологической базы, отождествлением понятий «аудиторская деятельность» и «аудит" — 4) Четвертый этап, (с декабря 2007 г. — по настоящее время), характеризующийся четким разграничением понятий «аудит» и «аудиторская деятельность», выделением наряду с сопутствующими аудиту услугами, услуг, указанных в ст. 1 п. 7 Федерального Закона «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 года № 307-Ф3 и относимые к прочим, а также разработкой федеральных правил (стандартов), утвержденных Постановленем Правительства РФ, приближенных к МСА, регламентирующих оказания сопутствующих аудиту услуг.

5. В целях устранения противоречия в действующем законодательстве обоснована необходимость уточнения Закона «Об аудиторской деятельности» № 307-Ф3 в части отнесения таких услуг как ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности к сопутствующим аудиту услугам в форме компиляции финансовой информации. Это позволит четко определить требования в части необходимость членства в саморегулируемой организации аудиторов и будет способствовать повышению качества оказания данных услуг.

6. Определено, что увеличение доли консультационных в общем объеме профессиональных услуг, на наш взгляд, связано: широким распространением услуг по осуществлению слияния или, наоборот, разделения фирм, востребованностью консультационных услуг по финансовому оздоровлению коммерческих организаций и услуг, связанных с корпоративными финансамиростом количества транснациональных сделок, наличием сложных экономических ситуаций, требующих нестандартных оперативных решений. В качестве одной из особенностей оказания сопутствующих аудиту услуг отмечено, что для их оказания аудиторская организация должна являться членом СРО, в ряде случаев иметь соответствующие лицензии и материально-технические возможности, а специалисты, оказывающие услуги, должны обладать необходимым опытом работы и квалификацией.

7. Анализ состояния и направления развития рынка сопутствующих аудиту и прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью в условиях глобального финансового кризиса выявил следующие тенденции: 1) снижение выручки от обязательного аудита и рост выручки от инициативного аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг- 2) сокращение заказов, рост конкуренции и вынужденное снижение цен на услуги в связи с глобальным финансовым кризисом- 3) позитивные тенденции, проявляющиеся в прекращении задержки платежей за уже выполненные работы, характерные для первой половины 2009 г. прошлого года- 4) прогнозируемое резкое сокращение спроса на проведение аудита в связи с принятием поправок к федеральному закону «Об аудиторской деятельности» и других изменений в действующем законодательстве- 5) тенденции, связанные со стремлением руководства аудиторских организаций повысить эффективность бизнеса за счет оптимизация персонала- 6) развитие партнерских объединений и укрупнение региональных представительств, создание единой методологической базы, системы повышения квалификации специалистов, внутрифирменного контроля качества оказываемых услуг, что способствует повышению качества оказания аудиторских услуг- 7) изменения в структуре оказываемых аудиторскими фирмами и индивидуальными аудиторами услуг, проявляющиеся в стимулировании спроса на финансовый консалтинг, юридическую помощь в связи с ростом судебных разбирательств, при сокращении спроса на услуги по стратегическому планированию.

8. В целях выработки методических подходов к проведению согласованных процедур нами предложена их классификация по пяти направлениям: 1. Проверка правоустанавливающих и внутренних документов- 2. Согласованные процедуры в отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом, либо одного из ее элементов- 3) Согласованные процедуры в отношении финансовой отчетности- 4) Согласованные процедуры в прогнозной финансовой отчетности в целом, либо одного из ее элементов- 5) Согласованные процедуры в отношении отдельных документов, раскрывающих финансовую информацию и показателей финансовой информации. В ходе исследования были выделены 4 группы услуг в области компиляции финансовой информации: 1. Сбор, классификация и обобщение финансовой информации в целях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности- 2. Сбор, классификация и обобщение финансовой информации в целях формирования финансовой отчетности- 3. Сбор, классификация и обобщение финансовой информации прогнозного характера в целях формирования управленческой от* г ¦ четности- 4. Трансформация финансовой информаций. Предлагаемая классификация определяет укрупненный алгоритм действий аудитора при оказании конкретной услуги.

9. Исследование современного методического обеспечения при проведении согласованных процедур и компиляции финансовой информации проводилось на примере заданий по бухгалтерской экспертизе и формировании прогнозной финансовой информации. В качестве специального аудиторского задания аудитор может выполнить согласованные процедуры в форме бухгалтерской экспертизы. Нами исследовано понятие бухгалтерской экспертизы, особенностью которого является его мультидисциплинарность, проявляющаяся в рассмотрении вопросов на стыке юридических и экономических наук. Согласованная процедура в форме бухгалтерской экспертизы рассматривалась как процессуальное действие, производимое путем исследования экспертом-бухгалтером, являющегося работником аудиторской фирмы либо индивидуальным аудитором данных бухгалтерского учета и отчетности, ставших объектом расследования и рассмотрения правоохранительными или судебными органами, требующее специальных знаний в области бухгалтерского учета, экономического анализа, контроля и аудита для установления истины и выдачи адекватного экспертного заключения. В работе обоснована необходимость понимания вида бухгалтерской экспертизы, определяемой на основе их классификации. Рассмотрены различные виды классификаций судебных экспертиз и установлено, что аудиторские фирмы и индивидуальные аудиторы могут выполнять экономические экспертизы, которые в свою очередь могут быть классифицированы на: бухгалтерскую, финансово-кредитную, экономики труда, планово-экономические, экономико-статистические, финансово-экономические. Особенностью выполнения специального задания в форме бухгалтерской экспертизы является необходимость применения нормативных актов, таких как Федеральный закон N 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в РФ» и уголовнопроцессуальное и гражданское процессуальное законодательство, необходимость использования специальных познаний экспертов-бухгалтеров в судеб-но-следственной практике и высокого уровня их квалификации, позволяющей осуществить выбор и построение необходимых для бухгалтерского исследования моделей в каждом конкретном случае предполагают безупречное знание и использование методических принципов ведения бухгалтерского учета, а также умение видеть и оценивать те признаки счетных записей, по которым можно судить о характере искажения экономической информации.

10. Методологической основой проведения бухгалтерской экспертизы являются диалектические положения теории познания различных отраслей права, бухгалтерского учета, финансового контроля, документальной ревизии, аудита, налогообложения и др. Предмет бухгалтерской экспертизы должен быть конкретизирован задачами, поставленными на её рассмотрение, и ограничен рамками хозяйствующего субъекта, деятельность которого попадает под экспертное исследование. Предмет судебно-бухгалтерской экспертизы составляет исследуемый экспертом способ ведения бухгалтерского учета, установление необычных условий и приемов совершения хозяйственных операций и записей с одновременным определением места, времени, механизма, способа, качественной и количественной характеристик искажения учетных данных. Объект бухгалтерской экспертизы характеризуется следующими существенными для бухгалтерской экспертизы признаками: объектом может быть любой документ, хозяйственный процесс, явление, факт хозяйственной деятельностиобъект тесно связан с предметом бухгалтерской экспертизыобъект воспроизводится в мышлении субъекта. В ходе исследования систематизированы принципы, которыми следует руководствоваться аудитору при осуществлении согласованных процедур при проведении су-дебно-бухгалтерской экспертизы.

11. Исследование приемов и методов, используемых при проведении согласованных процедур и компиляции финансовой информации должны быть научно обоснованнымипреимущество должны иметь такие методы, которые не ведут к порче или существенному изменению вещественных доказательстврезультаты от примененных методов должны быть очевидны и наглядны как для эксперта-бухгалтера, так и для всех участников уголовного, гражданского, административного или арбитражного процессовэффективными и оптимальными, позволяя в оптимальные сроки с наибольшей продуктивностью достигнуть поставленной целирациональными, нейтральными, т. е. использование тех или иных методов не должно ущемлять законных интересов и прав граждан, их чести и достоинства, не нарушать морально-этические нормы общества. Установлено, что одним из наиболее востребованных методов является экономический анализ. Установлено, что методика аналитических расчетов в бухгалтерской экспертизе весьма разнообразна и выбор метода анализа зависит от цели его проведения, отраслевой специфики масштабами деятельности экономического субъекта, разнообразием приемов фальсификации данных бухгалтерского учета и отчетности и определяется бухгалтером-экспертом.

12. В ходе исследовании выявлены перспективные методы, используемые при формировании прогнозной финансовой информации, которые актуальны при оказании услуг по компиляции финансовой информации, определена необходимость использования прогнозной финансовой информации и формирования системы бюджетирования в газораспределительных организациях (далее — ГРО) вследствие следующих особенностей их деятельности: 1) Ограниченность масштабов деятельности размерами обслуживаемой территории, что лимитирует возможности экстенсивного развития. 2) Отсутствие конкурентов по основному виду деятельности, наличие стабильного рынка сбыта услуг и гарантированных доходов. Основной вид деятельности ГРО, связанный с транспортировкой газа по газораспределительной сети относится к естественно-монопольным видам деятельности, при этом спрос на газ неэластичен. 3) Государственное регулирование тарифов на услуги ГРО по транспортировке газа, базирующееся на возмещении экономически обоснованных затрат, связанных с транспортировкой и распределением газа, установлении для ГРО обоснованной нормы прибыли на капитал, используемый в регулируемых видах деятельности. 4) Сочетание значительной потребности в инвестициях (прежде всего, на реконструкцию и замену изношенных сетей, а также дальнейшее развитие газификации) с низкой инвестиционной привлекательностью ГРО. К наиболее перспективным методам, используемым аудиторами при формировании показателей прогнозной финансовой информации отнесены: метод прямого счетарасчетно-нормативный методрасчет-но-коэффициентный методстатистический методметод экспертных оценокметод сравнения со средними рыночными значениями. В работе рассмотрены их алгоритмы. При формировании прогнозной финансовой информации аудитор на основании своего профессионального суждения и имеющихся в наличии источников информации, осуществляет выбор конкретного метода.

13. Обоснована необходимость выработки концепции проведения бухгалтерской экспертизы хозяйственных договоров в виду широкого распространения в практике аудиторских фирм специальных заданий в форме согласованных процедур. При разработке концепции целесообразно опираться на теорию агентских отношений, сформулированную лауреатом Нобелевской премии Рональдом Коузом, что позволит исследовать договорные основы взаимоотношений внутри коммерческой организации. Целью аудита выполнения согласованных процедур при экспертизе хозяйственных договоров является получение необходимых аудиторских доказательств и формирование мнения о достоверности и полноте информации о расходах (доходах) организации, дебиторской (кредиторской) задолженности, активах полученных (переданных) по контрактам, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации. Конкретная цель может быть поставлена клиентом, либо государственным органом при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы. Бухгалтерская экспертиза хозяйственных договоров может проводиться в рамках выполнения специального аудиторского задания как полученного от государственных органов, так и по инициативе экономического субъекта. Определены основные направления бухгалтерской экспертизы хозяйственных договоров, такие как правовая, экспертиза организации и ведения бухгалтерского учета по договору, налоговая, экономическая, технологическая. Разработка концепции экспертизы хозяйственных договоров предусматривает классификацию хозяйственных договоров по 11 классификационным признакам, что позволяет идентифицировать тип договора и полнее учесть требования действующего законодательства. Определены основные этапы проведения бухгалтерской экспертизы хозяйственных договоров: организационный, оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, планирование, сбор аудиторских доказательств, заключительный этап. Сформирована общая программа проверки договора комиссии в коммерческой организации в разрезе предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

14. Обоснована необходимость, в условиях, когда профессиональное поведение аудитора строго регламентируется федеральными правилами (стандартами), стандартами саморегулируемых организаций аудиторов, внутрифирменными стандартами, разработки универсального внутрифирменного стандарта, направленного на: проведение согласованных процедур в форме экспертизы хозяйственных договоров. Разработан внутрифирменный стандарт «Выполнение согласованных процедур в форме бухгалтерской экспертизы договора комиссии», включающий в себя следующие разделы: 1. Общие положения и определения, используемые в правиле (стандар-те).2.Методика правовой экспертизы договора комиссии- 3. Методика экспертизы бухгалтерского оформления хозяйственных операций по договору ко-миссии.4. Методика налоговой экспертизы договора комиссии. 5. Особенности судебно-бухгалтерской экспертизы договора комиссии- 6. Порядок подготовки отчета о выполнении согласованных процедур, заключения эксперта- 7) Приложения. Разработанный стандарт позволяет выработать единый методический подход к проведению согласованных процедур в форме экспертизы договора комиссии, снижает трудоемкость их проведения.

15. В исследовании обоснована необходимость развития методического обеспечения компиляции финансовой информации и выработаны рекомендации по совершенствованию методических подходов к оценке системы формирования и качества финансовой информации, используемой для компиляции, методики, регламентирующей организацию процесса компиляции финансовой информации, методического обеспечения компиляции финансовой информации на основе стандартизации наиболее часто оказываемых видов услуг, методических подходов к документированию процесса компиляции и формированию отчетности по результатам оказания услуги. Разработка выработанных рекомендаций позволит регламентировать процесс компиляции финансовой информации, укрупнено представить бизнес-процессы в ходе оказания данной услуги, что способствует уменьшению риска потери накопленного опыта и методических подходов, сформированных в ходе практической деятельности, алгоритмов выполнения работ при уходе из фирмы аудиторов, осуществляющих компиляцию финансовой информации, обеспечению взаимозаменяемости персонала, стандартизации бизнес-процессов при оказании услуг по компиляции финансовой информации и оказывает положительное влияние на имидж аудиторской организации. I.