Совершенствование системы управления затратами на промышленных предприятиях

Актуальность темы

исследования. В условиях рыночной экономики конкурентоспособность предприятия в решающей степени зависит от качественных характеристик производимой продукции, ее соответствия запросам потребителей, заказчиков и уровня цен этой продукции, возможности предприятия предложить покупателям равный по качеству товар по более низкой цене. А возможности маневрирования ценами, предоставления заказчикам различного рода скидок зависят от себестоимости продукции, уровня затрат на ее производство и реализацию.

Себестоимость продукции зависит от многих факторов, как внешних, так и внутренних. К внешним необходимо приспособиться, а на внутренниевоздействовать с целью достижения наилучших результатов с минимальными затратами производственных ресурсов. Себестоимость товара не предопределяет его цены. Цену диктует рынок, предприятие вынуждено приспосабливаться к требованиям рынка. А для этого необходимо сформировать и обеспечить эффективное функционирование комплексной системы управления затратами на производство и реализацию продукции, работ и услуг, соответствующую современным условиям функционирования российской экономики. Поэтому исследование основных проблем формирования такой системы, являющееся содержанием настоящей работы, крайне актуально как для экономической теории, так и для хозяйственной практики.

Степень научной разработанности проблемы. Особенность исследуемой проблемы состоит в том, что отдельным направлениям ее изучения посвящено много работ как отечественных, так и зарубежных ученых и экономистов-практиков. Особенно много исследований посвящено проблемам бюджетирования и управленческого учета. Однако исследованию различных методов управления затратами коммерческих организаций во взаимосвязи, в комплексе не уделялось достаточно внимания и многие вопросы исследованы явно недостаточно. Кроме того, при освещении ряда проблем в отечественной литературе, в частности, касающихся организации и функционирования центров ответственности, которым принадлежит важная роль в, управлении затратами, содержится немало противоречивых и спорных положений.

Недостаточно исследованы также особенности функционирования различных систем учета и контроля затрат на производство и реализацию продукции. Поэтому в работе уделено особое внимание применению различных методов управления затратами в нашей промышленности.

Цель и задачи исследования

Целью исследования является разработка и обоснование предложений по формированию комплексной системы управления затратами, а также разработка научно-методических и практических рекомендаций по эффективному использованию современных методов управления затратами, обеспечивающих заинтересованность менеджеров всех уровней в рациональном использовании производственных ресурсов.

Для достижения указанной цели в работе поставлены и решены следующие задачи: сформулированы основные принципы системного подхода к управлению затратами на промышленных предприятиях, научно-методические положения, обеспечивающие комплексный характер системы управления затратамиопределен состав и классификация затрат промышленных предприятий по существенным признакам, имеющим важное значение для управления затратамиопределены и проанализированы предпосылки эффективного управления затратами, обеспечения заинтересованности всех звеньев управления в рациональном использовании производственных ресурсовобобщен отечественный и зарубежный опыт применения различных систем учета и контроля затрат, выявлены особенности, преимущества и недостатки V каждого из них и определены условия их эффективного применения в современных условияхпоказана взаимосвязь различных методов управления затратами, их органическое единство при ведущей роли нормирования затрат.

Объектом исследования являлись предприятия различных отраслей промышленности, преимущественно машиностроения и пищевой промышленности.

Предметом исследования является система организационно-экономических отношений, складывающихся между юридическими и физическими лицами в процессе использования в промышленности материальных, трудовых и финансовых ресурсов и формирования затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг.

Теоретической и методологической базой исследования явились основы экономической теории, научная интерпретация закономерностей и особенностей функционирования рыночной экономики, системный анализ процессов управления деятельностью промышленных предприятий. В работе использованы методы экономико-математического и статистического анализа, индексов, группировок и др. х.

При исследовании темы использованы труды зарубежных ученых и практиков, в частности труды таких авторов как С. Алазар, Х. Виссема, Т. Джонсон, П. Друкер, К. Друри, Р. Каплан, Р. Купер, Я. Монден, С. Сепари, А. Слоун, Г. Пиншо, М. Портер, Г. Хиггинс, Дж. Фостер, О. Уильямсон, отечественных ученых и практиков — М. А. Вахрушиной, С. И. Зельберга, Н. Д. Врублевского, Г. Я. Киперман, А. Е. Карпова, С. Н. Стукова, М. И. Трубочкиной, В. Е. Хруцкого, А. Д. Шеремета и др.

Информационной базой исследования явились нормативные документы, регламентирующие состав затрат, включаемых в себестоимость продукции (в том числе в целях налогообложения прибыли), материалы Федеральной службы государственной статистики, плановые и отчетные материалы ряда промышленных предприятий, информационные ресурсы сети Интернет.

Практическая значимость работы состоит в возможности применения ряда обоснованных в работе положений, методических рекомендаций прш формировании на промышленных предприятиях систем управления затратами и создании предпосылок для их эффективного функционирования.

Научная повизна диссертационного исследования состоит в разработке комплекса методических рекомендаций по организации на промышленных предприятиях эффективной и действенной системы управления затратами на производство и реализацию продукции, работ и услуг.

На защиту выносятся следующие наиболее существенные научные результаты исследования, полученные лично автором: определены основные принципы построения комплексной системы управления затратами на производство и реализацию продукции, работ и услуг, содержание ее составных элементов, пути обеспечения их органического единства и взаимодействияопределены условия эффективного функционирования комплексной системы управления затратами, обеспечения ее действенности и результативностиобоснованы организационно-экономические предпосылки функционирования на предприятиях центров ответственности, обеспечивающих необходимый уровень учета и контроля затрат, их соответствие научно обоснованным нормам и нормативамсформулированы предпосылки обеспечения едшютва основных методов управления затратами — нормирования, бюджетирования и управленческого учета, их целенаправленного взаимодействияразработаны рекомендации по созданию на предприятиях организационных предпосылок заинтересованности персонала в снижении затрат, рациональном использовании материальных, трудовых, энергетических ресурсов на базе интрапренерства, таргетировання затрат и постоянно действующей системы стимулирования экономии и ответственности за перерасход ресурсов.

Апробация результатов исследования. Результаты выполненного исследования были использованы при разработке и внедрении системы управления затратами на предприятии ООО ПКФ «РУСАР». Материалы диссертацци использованы в учебном процессе Межотраслевого института повышения квалификации и переподготовки руководящих кадров и специалистов РЭА им. Г. В. Плеханова по таким учебным дисциплинам как «Экономика предприятия», «Финансовый менеджмент».

Публикации. Основные положения диссертации нашли отражения в опубликованных работах автора общим объемом 4,85 пл., в том числе одна работа опубликована в журнале га списка ВАК России.

Структура диссертационной работы. Структура работы определена в соответствии с целями и задачами исследования и состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованной литературы.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Исследование проблемы управления затратами промышленных предприятий на производство и реализацию продукции, работ и услуг позволило сделать следующие выводы:

1. Управление затратами органически связано со всей системой управления деятельностью предприятия, является ее важнейшим элементом. На уровне и динамике затрат отражаются все стороны деятельности предприятия, при этом особенно существенна взаимосвязь системы управления затратами с управлением маркетинговой, производственной и сбытовой деятельностью предприятия. От уровня управления затратами зависит достижение важнейшего конкурентного преимущества — преимущества по издержкам производства и реализации товаров, которое позволяет предложить рынку, потенциальным покупателям равный по качеству товар по более низкой цене. Не случайно в фирме Toyota принято считать, что у системы менеджмента две целевые функции: функция управления качеством и функция управления издержками.

Система управления затратами носит комплексный характер, так как обеспечивает взаимосвязь методов управления затратами: планирование затратоно состоит в определении рациональных, как правило, рассчитанных по нормативам затратам на производство и реализацию.

I ' каждого товарав разработке специального раздела в составе бизнес — плана предприятияорганизация деятельности по управлению затратами, по их нормированию, учету, анализу и т. д.- мотивация персонала, обеспечение заинтересованности в устранении потерь, неоправданных затрат, в рациональном использовании ресурсовучета и контроля затрат на производство и реализацию продукциианализа затрат, выявление отклонений от планов и нормативов, установление причин отклонений и выработке предложений по устранению этих причин.

Система управления затратами носит комплексный характер, так как предусматривает органическое единство различных методов управления затратами (нормирование, бюджетирование и др.) и на всех этапах формирования затрат, включая закупки, хранение запасов, процесс производства, процесс реализации, единство стратегического и оперативного управления затратами.

2. Важнейшая роль в достижении рационального использования ресурсов должна принадлежать нормированию, начиная с нормирования запасов сырья и материалов на складе и включая нормирование всех затрат на производство и реализацию продукции, которые поддаются технико-экономическому нормированию. К сожалению, на многих предприятиях работа по нормированию запущена, многих норм нет или они годами не пересматриваются. Отрицательно сказывается отсутствие отраслевых методических центров, которые обеспечивали бы предприятия нормативными материалами. Сейчас такие центры есть в ряде крупных структур, например, в «Газпроме».

3. Система бюджетирования становится общепринятой. Организация системы бюджетирования на предприятии, определение порядка разработки бюджетов, учета, контроля и анализа бюджетов входят в состав комплексной системы управления затратами. Однако бюджетирование дпет реальный эффект только в том случае, если оно основано на нормировании затрат. Если норм нет, то бюджет — это только форма планирования и учета затрат, не выполняющая никаких стимулирующих функций. Бюджеты затрат должны разрабатываться не только по предприятию в целом, но и по всем подразделениям: бюджет нужен там, где формируются затраты. Затраты формируются на участках, цехах и чем ближе учет затрат к местам их возникновения, тем он эффективнее^ Поэтому бюджетирование дает реальный эффект только в том случае, если оно органически связано с управленческим учетом. Затраты формируются ежедневно и если ограничиться месячным бухгалтерским учетом, то это ничто иное, как учет упущенных возможностей. Все, что расходуется должно учитываться там, где расходуется и тогда, когда расходуется. Только управленческий учет позволяет максимально приблизить учет ко времени и месту возникновения затрат. Поэтому комплексную систему управления затратами следует рассматривать, прежде всего, как взаимосвязанную систему нормирования затрат, бюджетирования и управленческого учета.

В системе бюджетирования целесообразно сочетание оперативного и годового планирования. Поэтому наиболее эффективны «скользящие» двенадцатимесячные бюджеты: по окончании месяца бюджет «продлевается» на месяц. Работа эта довольно сложная, фактически процесс бюджетирования становится непрерывным, в то время как при разработке традиционного годового бюджета соответствующая служба занимается только наблюдением за ходом реализации бюджета. Конечно, при разработке «скользящих» бюджетов весь процесс бюджетирования усложняется, но это усложнение вполне оправданно, так как производственные и иные службы всегда видят перспективу на год, в отличие от традиционного бюджета, который каждый месяц укорачивается как «шагреневая кожа».

4. Сопоставление и анализ основных методов учета и контроля затратAbsorption-costing (учет и контроль полной себестоимости продукции), Direct-costing (учет и контроль «усеченной» себестоимости продукции, то есть определение себестоимости товаров по сумме переменных затрат на их производство) и Standard-costing (учет и контроль нормативных затрат на производство изделий и отклонений от них) позволяет сделать следующие выводы: Наиболее распространенный у нас метод учета и контроля полной себестоимости изделий наименее эффективен, он лишен оперативности, никак не увязывается с управленческим учетом и содержит элементы субъективизма, так как научно обоснованного метода распределения общепроизводственных, общехозяйствен-ных и внепроизводственных расходов не существует. Он в принципе невозможен, так как ни с одной из применяемых баз распределения косвенные расходы непосредственно не связаны. Не помогает и регрессионный анализ, он только ставит вопросы, на которые нет ответа. Например, по результатам регрессионного анализа может получиться, что к динамике косвенных затрат ближе всего динамика числа отработанных рабочими человеко-часов, но объяснить, почему динамика коммерческих расходов близка динамике отработанных рабочими человеко-часов невозможно.

У метода absorption-costing есть и преимущества, но баланс достоинств и недостатков явно складывается в пользу последних. Не случайно в западных странах он почти не применяется.

Метод standard-cost близок к нашему методу нормативного учета затрат на производство и поэтому его применение целесообразно на предприятиях, на которых сохранился с советских времен нормативный учет затрат на производство, поддерживавшим (то есть регулярно обновлявшим) нормативную базу. Но если предприятие применяет метод учета и контроля полной себестоимости товаров и сейчас решает проблему выбора системы учета, то более рационален переход к системе direct-costing. Он свободен от условностей, отличается высоким уровнем оперативности, может осуществляться в ежедневном режиме, органически связан с системой управленческого учета. А общепроизводственные, общехозяйственные и внепроизводственные расходы можно рассматривать не как «затраты на продукт», а как «затраты на период» и непосредственно относить на уменьшение финансовых результатов деятельности.

5. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукцииdirect-costing и др. имеют важное значения для контроля за уровнем и динамикой затрат, но не имеют отношения к процессу формирования затрат. Методы учета и калькулирования необходимы для контроля за затратами в процессе производства и реализации продукции. Однако и состав затрат и определенный их уровень закладываются еще при проектировании и конструировании юделий, задолго до начала их производства. К формированию затрат на этом начальном этапе жизненного цикла изделий методы учета и калькулирования никакого отношения не имеют. Здесь необходим другой метод — метод целевого планирования себестоимости новых изделий, получивший название target — costing.

Он исходит из предпосылки, что современный рынок — это рынок покупателя, любой товар стоит ровно столько, сколько за него готов заплатить покупатель. А его, в первую очередь, интересуют качественные характеристики товара, а не затраты изготовителя. Поэтому вместо устаревшей формулы: «Цена = Себестоимость товара + Прибыль» следует руководствоваться рыночной формулой:

Себестоимость = Рыночная цена — Прибыль" Такая себестоимость, подчиненная требованиям рынка, является целевой себестоимостью (target — cost), а минимально необходимая прибыль — целевой прибылью (target — profit). Рынок диктует, какой должна быть цена будущего товара, чтобы он пользовался спросом. После определения концепции нового товара маркетинговая служба определяет его возможную, конкурентную цену, из нее вычитается минимально необходимая прибыль и формируется предельная или целевая себестоимость. Если в процессе проектирования, конструирования, определения всех бизнес — процессов изготовления нового продукта не удается уложиться в эту цену, но разрыв невелик (в пределах 35%), то изделие становится на производство с расчетом на снижение затрат и устранение разрыва в процессе непрерывного совершенствования производства (kaizen).

Уровень развития рыночных отношений и конкуренции в России пока еще не очень высок и потребитель диктует цену далеко не всегда (сейчас это хорошо видно на примере цемента), но target — costing — это рыночный подход к формированию себестоимости изделий и им нужно руководствоваться, особенно в машиностроении. Мировой опыт подтверждает эффективность таргетирования, целевого планирования себестоимости новых товаров.

6. В системе противозатратного хозяйственного механизма особенно важное значение имеет придание производственным подразделениям, цехам, участкам, службам статуса центров ответственности — центров затрат, центров прибыли, центров доходов. На них возлагается ответственность за выполнение определенных производственных или непроизводственных функций при соблюдении бюджета затрат. Руководитель центра вправе менять структуру затрат, не выходя за рамки бюджета. Увеличение бюджета затрат — вполне нормальная процедура, осуществляемая по согласованию с руководством предприятия при изменении условий деятельности (например, появлении дополнительных заказов). Статус це1ггров ответственности усиливает ориентацию персонала на устранение потерь, неоправданных затрат, на рациональное использование ресурсов.

Как правило, центрами затрат являются подразделения, отделы, результаты деятельности которых не поддаются денежной, стоимостной оценке. Центрами прибыли являются производственные подразделения, в процессе деятельности которых увеличивается стоимость конечного продукта (продуктов) предприятия и результаты их деятельности подлежат стоимостной оценке. Центрами доходов являются коммерческие службы, отделы реализации и сбыта, в которых формируются доходы от реализации продукции, работ, услуг, произведенных центрами прибыли. Во многих отечественных источниках к центрам затрат относят производственные подразделенияэто неправильно, к центрам затрат относятся отделы и службы, у которых нет собственных источников покрытия своих затрат. Придание подразделениям статуса центров ответственности повышает ответственность менеджеров за соблюдение бюджета затрат, ориентирует на выполнение возложенных на центр функций с минимальными затратами. При этом отраслевые особенности роли не играют, формирование центров ответственности целесообразно во всех отраслях.

Но руководители центров заинтересованы в соблюдении бюджета затрат, но не заинтересованы в росте объемов производства, работ, услуг. Для этого приходится применять специальные средства стимулирования: премировать руководителей центров, а в ряде случаев и персонал центров по итогам деятельности не только самих центров, но и всей организации. Однако более кардинальным и эффективным методом решения проблемы является создание предпринимательских подразделений, бизнес — центров или интрапренерства. В результате подразделения вовлекаются в систему рыночных отношений, резко возрастает заинтересованность в улучшении результатов деятельности и снижении связанных с ее осуществлением затрат.