Порядок формирования показателей консолидированной бухгалтерской отчетности

Перед началом составления сводной отчетности головная организация должна получить от всех организаций группы следующие данные:

• — о финансовых вложениях организаций группы в уставные капиталы других организаций;
• — номинальной стоимости акций (долей капитала) организаций группы;
• — полученном организациями группы эмиссионном доходе;
• — остатках кредиторской и дебиторской задолженности организаций группы друг другу;
• — кредитах и ссудах, выданных организациями группы друг другу;
• — начисленных и выплаченных дивидендах организациями группы;
• — внутригрупповых доходах и прибыли;
• — приобретенных у организации группы основных средств;
• — приобретенных у организации группы и еще не списанных материалах, товарах, готовой продукции.

Для составления сводного бухгалтерского отчета используем условные данные (табл. 3.2−3.6). В примере будем применять формы отчетности, составленные головной организацией на основе типовых форм с расшифровкой некоторых показателей, отражающих движение средств между головной организацией и дочерним обществом. Для упрощения расчетов в данном примере исключены некоторые показатели (отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и др.).

Порядок составления сводного бухгалтерского баланса.

Первый этап составления баланса состоит в постсрочном суммировании данных бухгалтерских балансов головной орга;

Таблица 3.2. Данные о внутригрупповых расчетах между головной и дочерней организациями (тыс. руб.).

Таблица 3.3. Баланс головной организации АО «А» на 1 января 20ХХ г. (тыс. руб.).

Таблица 3.4. Отчет о прибылях и убытках головной организации АО «А» на 1 января 20ХХ г. (тыс. руб.).

низации и ее дочернего общества для получения так называемого «промежуточного сводного баланса» (табл. 3.7).

Так как головная организация не обладает 100% капитала дочернего общества, на втором этапе составления сводного бухгалтерского баланса следует начислить долю меньшинства в уставном капитале дочернего общества. В сводном бухгалтерском балансе показатель доли меньшинства отражает величину уставного капитала дочернего общества, не принадлежащего головной организации.

Доля меньшинства в сводном бухгалтерском балансе определяется исходя из капитала дочернего общества по состоянию на отчетную дату (1000 тыс. руб.) и доли участия головной орга;

Таблица 3.5. Баланс дочерней организации АО «Б» на 1 января 20ХХ г. (тыс. руб.)

Таблица 3.6. Отчет о прибылях и убытках дочерней организации АО «Б» на 1 января 20ХХ г. (тыс. руб.).

низации к его общей величине (60%). Таким образом, доля меньшинства составит 400 тыс. руб. [1000 — (1000×60%)].

В сводном бухгалтерском балансе показатель доли меньшинства отражается отдельной статьей «Доля меньшинства» после стр. 1300 «Итого по разделу III», т. е. за итогом раздела III «Капитал и резервы» .

Таблица 3.7. Промежуточный сводный баланс (тыс. руб.)

На третьем этапе из соответствующих строк промежуточного баланса исключаются следующие величины.

1. Сумма финансовых вложений головной организации в дочернее общество, отраженная у головной организации по счету 58 «Финансовые вложения», субсчет «Долгосрочные финансовые вложения» (строка 1171 баланса — 800 тыс. руб.), и стоимость соответствующей доли (60%) в уставном капитале, отраженная у дочернего общества по счету 80 «Уставный капитал» (строка 1311 баланса — 600 тыс. руб.).

Если были финансовые вложения дочернего общества в капитал головной организации или другого дочернего общества, принадлежащего той же головной организации, то данные о них также исключаются из сводной отчетности. После проведения указанной операции в строке 1170 сводного баланса останется сумма 900 тыс. руб. (1700−800), а в строке 1310 сумма 4500 руб. (5500−600−400), т. е. доля меньшинства.

2. В рассматриваемом условном примере сумма финансовых вложений головного общества (800 тыс. руб. — строка 1171 баланса у головной организации) не совпадает со стоимостью акций, отраженной у дочернего общества (600 тыс. руб. включены в строку 1311 баланса у дочернего общества). Таким образом, возникает положительная разница 200 тыс. руб., которая отражается в сводном бухгалтерском балансе по статье «Деловая репутация» .

Если сумма финансовых вложений у головной организации оказалась меньше стоимости акций, отраженной у дочернего общества, отрицательная разница отражается в пассиве сводного бухгалтерского баланса за итогом раздела «Капитал и резервы» .

При исчислении деловой репутации необходимо иметь в виду следующее. Приобретенная деловая репутация организации должна быть скорректирована в течение 20 лет путем начисления амортизации. Амортизация по положительной деловой репутации организации отражается в бухгалтерском учете путем уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации равномерно списывается на финансовые результаты как прочие доходы.

Если дочернее общество продало свои акции по цене, превышающей их номинал, и у него образовался эмиссионный доход, то, перед тем как отразить деловую репутацию, необходимо уменьшить ее величину на сумму эмиссионного дохода, относящегося к данным акциям (так как взаимные прибыли должны исключаться). Когда в составе группы есть «внучатые» компании, стоимость приобретения головной организацией акций внучатого общества равна не доле ее контроля, а доле участия, в связи с чем исчисляемая деловая репутация внучатого общества корректируется на долю участия в нем головной организации. «Внучатыми» называют дочерние общества, находящиеся под косвенным контролем головной организации.

Как определяется деловая репутация в группе взаимосвязанных организаций со сложившейся структурой. Допустим, головная организация «А» владеет 70% акций дочернего общества «Б» на сумму 500 тыс. руб. Дочернее общество «Б» владеет 60% акций организации «В» на сумму 450 тыс. руб., стоимость приобретения которых 400 тыс. руб. по номиналу. Деловая репутация, отражаемая в балансе «Б», должна равняться 50 тыс. руб. (450−400), однако доля участия «А» в «В» равна 42% (60% х х 70%), поэтому деловая репутация «В» в балансе «А» будет равняться 35 тыс. руб. (42%: 60% х 50 тыс. руб.).

3. Из сводного баланса исключаются показатели, отражающие дебиторскую и кредиторскую задолженность между головной организацией и дочерними обществами. В нашем примере из строк 1230 (1231) сводного баланса исключаются дебиторская задолженность дочернего общества головному — 200 тыс. руб. и дебиторская задолженность головного общества дочернему — 120 тыс. руб. Из строк 1520 (1521) пассива сводного баланса исключаются кредиторская задолженность головного общества дочернему — 120 тыс. руб. и кредиторская задолженность дочернего общества головному — 200 тыс. руб.

Если в составе группы имеется несколько дочерних обществ, из сводного баланса исключаются такие показатели, отражающие дебиторскую и кредиторскую задолженность между дочерними обществами.

• 4. Из сводного баланса исключаются показатели, отражающие выданный головной организацией дочернему обществу краткосрочный кредит. Сумма кредита (500 тыс. руб.) исключается из строк 1240 (1241) актива и соответственно из строк 1510 (1511) пассива сводного баланса.
• 5. Из строк 1370 (1371) сводного бухгалтерского баланса исключаются дивиденды, полученные головной организацией от дочернего общества, вместе с тем сюда же включаются дивиденды, выплаченные дочерним обществом головной организации.
• 6. Из строк 1370 (1372) сводного бухгалтерского баланса исключается прибыль от реализации основных средств и материалов головной организацией дочернему обществу, приходящаяся на остаточную стоимость, соответственно, этих основных средств и материалов, отраженную в балансе дочернего общества. В нашем примере прибыль от продажи основных средств равна 50 тыс. руб. (см. табл. 3.2), прибыль от реализации основных средств, приходящаяся на остаточную стоимость этих основных средств, 44 тыс. руб. (50: 800 = 0,063; 700×0,063 = = 44 тыс. руб.).

Прибыль от продажи материалов составляет 70 тыс. руб. (см. табл. 3.2), прибыль от продажи материалов, приходящаяся на их остаточную стоимость, отраженную в балансе дочернего общества 12 тыс. руб. (70: 1200 = 0,058; 200×0,058 = 12 тыс. руб.).

В итоге из строки 1370 сводного баланса исключается 56 тыс. руб. (44+12).

• 7. Из строки 1150 сводного бухгалтерского баланса исключается прибыль от реализации основных средств головной организацией дочернему обществу, приходящуюся на остаточную стоимость данных основных средств, отраженную в балансе дочернего общества, — 44 тыс. руб. (см. п. 6).
• 8. Из строки 1210 сводного бухгалтерского баланса исключается прибыль от продажи материалов головной организацией дочернему обществу, приходящаяся на остаточную стоимость данных материалов, отраженную в балансе дочернего общества, — 12 тыс. руб. (см. п. 6).

Теперь проведем корректировку промежуточного сводного баланса (табл. 3.8), затем составим сводный бухгалтерский баланс группы «А» (табл. 3.9).