Учет резервов. 
Бухгалтерский финансовый учет

Для уточнения стоимостной оценки отдельных статей бухгалтерского баланса и покрытия предстоящих расходов и платежей организации создают четыре вида резервов:

• • под снижение стоимости МПЗ;
• • по сомнительным долгам;
• • под обесценение финансовых вложений;
• • резервы предстоящих расходов.

Первые три вида резервов называются оценочными и носят рыночный характер. Порядок их формирования и использования регулируется ПБУ 21/2008.

Резерв под снижение стоимости МПЗ создается для уточнения стоимости их оценки соответствующих запасов (сырья, материалов, готовой продукции, товаров и других оборотных активов), на которые в течение отчетного года текущая рыночная стоимость снизилась по сравнению с их фактической себестоимостью. В бухгалтерском балансе данные запасы отражаются по рыночной стоимости, т. е. за вычетом сумм созданного резерва.

Резерв под снижение стоимости МПЗ отражается на счете 14 «Резервы под снижение материальных ценностей» при создании, записью:

ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы» КРЕДИТ 14 «Резервы под снижение материальных ценностей».

Если текущая стоимость МПЗ увеличилась, то часть резерва относится на уменьшение материальных расходов организации, записями:

ДЕБЕТ 14 «Резервы под снижение материальных ценностей» КРЕДИТ 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» и др.

По мере использования МПЗ, по которым был создан резерв, соразмерная его часть списывается на финансовые результаты записью:

ДЕБЕТ 14 «Резервы под снижение материальных ценностей» КРЕДИТ 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 14 ведется в разрезе отдельных видов МПЗ.

Резерв по сомнительным долгам создается в нестабильных условиях рыночной экономики, когда вероятность кризиса неплатежей и банкротства многих организаций достаточно высока. В таких условиях на балансе организации может возникнуть так называемая сомнительная задолженность. При этом сомнительным долгом может быть признана не погашенная в срок и (или) не обеспеченная соответствующими гарантиями дебиторская задолженность.

Синтетический учет резерва по сомнительным долгам ведется на одноименном пассивном счете 63 «Резервы по сомнительным долгам», на котором по кредиту отражается увеличение резерва, а по дебету — его уменьшение.

Создание резерва по сомнительным долгам оформляется бухгалтерской записью:

ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы» КРЕДИТ 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Обязательным условием создания резерва по сомнительным долгам является истечение сроков погашения задолженности. Если в договоре срок не предусмотрен, то он определяется в порядке, установленном законодательством. В активе бухгалтерского баланса дебиторская задолженность, по которой созданы резервы сомнительных долгов, показывается в нетто-оценке, т. е. за вычетом резерва, и соответственно, в пассиве сумма резерва не отражается. Не оплаченная в срок и не обеспеченная гарантиями сумма дебиторской задолженности учитывается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», в течение пяти лет для наблюдения за возможностью ее взыскания.

Списание безнадежной к получению дебиторской задолженности за счет созданного резерва оформляется бухгалтерской записью:

ДЕБЕТ 63 «Резервы по сомнительным долгам» КРЕДИТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Создание резерва по сомнительным долгам является правом, а не обязанностью организации и представляет собой элемент учетной политики, разработанной и утвержденной организацией до конца текущего года на следующий отчетный год. Для обоснования его создания организация должна провести инвентаризацию дебиторской задолженности и резервов, созданных на счете 63, заключающейся в проверке обоснованности сумм, не погашенных в сроки, усыновленные договорами, и не обеспеченных соответствующими гарантиями.

Величина резерва определяется по каждому виду дебиторской задолженности с учетом платежеспособности должника и оценки вероятности погашения им долга полностью или частично. Создание резерва по сомнительным долгам оказывает непосредственное влияние на налогооблагаемую прибыль организации, поэтому неизрасходован-

ные в течение года суммы присоединяются к доходам отчетного года, а в бухгалтерском учете организации делается запись:

ДЕБЕТ 63 «Резервы по сомнительным долгам» КРЕДИТ 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет резерва ведется в разрезе каждого сомнительного долга.

Резервы под обесценение финансовых вложений учитывается на одноименном пассивном счете 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», по кредиту которого отражаются образование и увеличение резерва, а по дебету — его уменьшение. Они создаются в случае установления превышения учетной стоимости акций над их рыночной стоимостью. Формирование резервов происходит за счет дохода организации:

ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы» КРЕДИТ 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» — на сумму выявленного падения стоимости акций.

При повышении рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы резервы, сумма резервов уменьшается и доход увеличивается на эту разницу:

ДЕБЕТ 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» КРЕДИТ 91 «Прочие доходы и расходы».

Перед составлением годовой отчетности резерв под обесценение финансовых вложений, начисленный в предшествующем году, списывается в полном объеме.

Синтетический учет по счету 59 целесообразно вести по двум субсчетам: «Резерв под обесценение долгосрочных финансовых вложений» и «Резерв под обесценение краткосрочных финансовых вложений». Такое деление позволяет распределять резервы между статьями долгосрочных и краткосрочных вложений в годовом бухгалтерском балансе.

Аналитический учет по субсчету 59 ведется в разрезе отдельных видов ценных бумаг.

Для равномерного списания произведенных затрат и признания их в качестве текущих расходов организация может создавать резервы предстоящих расходов:

• • на предстоящую оплату отпусков работникам;
• • выплату ежегодных вознаграждений работникам;
• • покрытие расходов по ремонту основных средств и предметов проката;
• • возмещение затрат по подготовительным работам в сезонных производствах;
• • выплату вознаграждений по итогам работы за год и другие цели, предусмотренные законодательством.

Для формирования информации о состоянии и движении резервов предстоящих расходов используется пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов».

Операции по начислению резервов отражаются по кредиту счета 96 и дебету счетов учета затрат на производство (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства») и расходов на продажу (44 «Расходы на продажу»).

Фактические расходы и платежи, осуществленные за счет созданных резервов, списывают на их уменьшение по дебету счета 96 и кредиту счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др. Решение о создании резервов предстоящих расходов является элементом учетной политики организации и должно утверждаться соответствующим приказом на следующий отчетный год. Для обоснования данного решения необходимо составить расчет ежемесячных отчислений на текущий год и остатка резерва на начало следующего года.

В конце года после инвентаризации расчетов начисленные суммы резервов доводят до величины фактических расходов. При этом если фактические расходы превышают суммы начисленных резервов, то на разницу составляют дополнительную проводку по их доначислению. Отрицательная разница оформляется сторнировочной записью. Остаток резерва на ремонт основных средств на конец года допускается только в случаях, предусмотренных отраслевыми стандартами.

Аналитический учет по счету 96 ведется по видам создаваемых в организации соответствующих резервов и направлениям их использования.