Комплексный пример, иллюстрирующий особенности формирования данных для подготовки налоговой отчетности по налогу на прибыль

Ранее были рассмотрены особенности формирования данных для подготовки налоговой отчетности, но отдельным операциям. Для этой цели были описаны операции, которые, но нашему мнению, наиболее характерны для коммерческой организации. Теперь рассмотрим комплексный пример, включающий рассмотренные операции. Расчет налога на прибыль мы проведем интегрированным методом, т. е. на основании данных о бухгалтерской прибыли и корректировок.

Пример 4.24.

Рассчитаем налог на прибыль ООО «Орион» за I квартал 2015 г. интегрированным методом. Для этих целей составим налоговый регистр № 1 «Корректировочная таблица „Данные дня расчета налогооблагаемой прибыли“» (табл. 4.21). Прочие регистры НУ оформляются для отражения доходов и расходов, по которым есть разницы между Б У и НУ.

Таблица 4.21

Корректировочная таблица.

«Данные для расчета налогооблагаемой прибыли» за I квартал 2015 г.

В графе 3 табл. 4.21 приведены данные «Отчета о финансовых результатах», в графе 4 приведены корректировки (разницы между БУ и НУ), а в графе 5 — данные НУ (для заполнения налоговой декларации). Расчет данных для заполнения графы 5 приведены ниже. В графе 6 указаны строки налоговой декларации, в которых отражаются рассчитанные показатели.

Для заполнения налоговой декларации следует рассчитать данные доходов и расходов для отражения в НУ (графа 5 табл. 4.21) с учетом следующих операций (табл. 4.22).

Расчеты. В процессе расчетов предполагаем, что все документы, необходимые для НУ доходов и расходов, оформлены соответствующим образом. В каждом пункте расчетов приведены ссылки (в квадратных скобках) на соответствующие пункты раздела, описывающие порядок расчетов.

Расчет себестоимости реализованных товаров в НУ. В БУ отражена себестоимость реализованных товаров в сумме 143 120 700 руб. (50% от стоимости приобретенных товаров без НДС).

В НУ прямые расходы могут быть признаны в размере 50% от общей суммы прямых расходов (277 121 400×50% = 138 560 700 руб.), а косвенные в размере 100% (9 120 000 руб.). Себестоимость реализованных товаров в НУ составит 138 560 700 + + 9 120 000 = 147 680 700 руб. Разница между БУ и НУ составит 147 680 700 — - 143 120 700 = 4 560 000 руб. Эта разница является временной налогооблагаемой (отрицательной) разницей. В текущем отчетном периоде (начисление разницы) она уменьшает налоговую базу, а в последующих отчетных периодах (погашение разницы) будет увеличивать налоговую базу (при реализации оставшейся партии товаров, по которой она была начислена).

Доход от безвозмездного финансирования. Безвозмездное финансирование в сумме 500 000 руб. получено от материнской компании, поэтому в НУ не признается доходом. Разница между БУ и НУ является отрицательной постоянной разницей.

Амортизация ОС. В НУ сумма амортизации превышает сумму амортизации в БУ ввиду различия срока полезного использования этих ОС между БУ и НУ. Разница в размере 12 020 руб. является налогооблагаемой (отрицательной) временной разницей.

Резерв по сомнительным долгам. В НУ резерв по сомнительным долгам рассчитывается двумя этапами.

Рассчитывается сумма отчислений в резерв, исходя из количества дней просрочки платежа: от срока оплаты, но договору до даты составления отчетности (31 марта 2015 г.) прошло 59 дней. Поэтому в НУ можно создать резерв в размере 50% от суммы задолженности, т. е. 680 000×50% = 340 000 руб.

Рассчитывается норматив создания резерва, исходя из показателя выручки (с НДС): 182 388 783×10% = 18 238 878 руб. Сумма созданного резерва нс превышает норматив, рассчитанный исходя из временного интервала. Поэтому признается резерв в сумме 340 000 руб.

Расходы на рекламу. Нормируемые расходы на рекламу составили в БУ 1 845 000 руб. В НУ можно признать следующую сумму расходов на рекламу 154 566 765×1% = = 1 545 668 руб. (1% от выручки без НДС).

Рассчитаем по формуле налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет:

Налог на прибыль = (Бухгалтерская прибыль + /— корректировки) х 20% = = 5 934 081 — 4 560 000 — 12 020 + 299 932 — 500 000 — 140 000) х 20% = 1 021 993 х х 20% = 204 399 руб.

Обратите внимание: знак корректировки указывает на корректировку налоговой базы исходя из бухгалтерской прибыли:

• — включение дополнительных косвенных расходов уменьшает (-) налоговую базу на 4 560 000 руб.;
• — увеличение дополнительных расходов на амортизацию ОС уменьшает (-) налоговую базу на 12 020 руб.;
• — уменьшение расходов на рекламу увеличивает (+) налоговую базу па 299 932 руб.;
• — исключение доходов от безвозмездного финансирования уменьшает (-) налоговую базу на 500 000 руб.;
• — увеличение расходов на создание резерва по сомнительным долгам уменьшает (-) налоговую базу на 140 000 руб.

Рассчитаем эффективную ставку на лога на прибыль: ЭСН = Налог на прибыль / Бухгалтерская прибыль х 100% = 204 399 / 5 934 081×100 = 3,44%.

Расчет показывает, что эффективная ставка налога на прибыль (3,44%) значительно ниже номинальной ставки (20%). На снижение ставки существенное влияние оказали следующие факторы: увеличение себестоимости реализованных товаров на сумму косвенных расходов в сумме 4 560 000 руб., а также исключение из внереализационных доходов дохода от безвозмездного финансирования, полученного от материнской компании в сумме 500 000 руб.

Пример 4.25.

000 «Орион» имеет в I квартале 2015 г. следующие показатели: выручка от реализации товара с учетом НДС 4 720 000 руб., расходы на оплату труда 500 000 руб., бухгалтерская прибыль 600 000 руб. Рассчитайте налог на прибыль и эффективную ставку налога на прибыль за I квартал 2015 г. с учетом следующих операций.

Приобретены товары на сумму 11 000 000 руб., прямые расходы составили 8 000 000 руб., а косвенные — 3 000 000 руб. Реализовано 70% товаров.

Представительские расходы в БУ составили 200 000 руб.

1 февраля 2015 г. реализованы ОС за 640 000 руб. (остаточная стоимость 840 000 руб., оставшийся срок эксплуатации 25 месяцев).

Расчеты

• 1. В БУ отражена себестоимость реализованных товаров в сумме 7 700 000 руб. (70% от стоимости приобретенных товаров без НДС). В этой себестоимости косвенные расходы составляют 70% от суммы косвенных расходов 2 100 000 руб. (3 000 000×70%). Поэтому в НУ можно учесть дополнительно 900 000 руб. (3 000 000 — 2 100 000).
• 2. Норматив представительских расходов в НУ составляет 4% от расходов на оплату труда: 20 000 руб. (500 000×4%).
• 3. Убыток от реализации ОС в размере 200 000 руб. (640 000 — 840 000) будет признаваться в НУ равномерно в течение оставшегося срока полезного использования ОС (25 месяцев). В текущем налоговом периоде может быть признан убыток: 16 000 руб. (200 000 / 25 месяцев х два месяца), где: два месяца — период с 1 февраля по 31 марта 2015 г.

Обобщим расчеты (в руб.) в табл. 4.23 для идентификации разниц между Б У и НУ.

Таблица 4.23

Знак корректировки «+» указывает на то, что она увеличивает налоговую базу, а знак «—» на то, что уменьшает налоговую базу.

Рассчитаем налоговую базу, налог на прибыль и эффективную ставку налога на прибыль (ЭСН).

Налоговая база = Бухгалтерская прибыль + /- корректировки = 600 — 900 + 180 -ь + 184 = 64 тыс. руб.

Налог на прибыль = 64×20% = 12,8 тыс. руб.

ЭСП = Налог на прибыль / Бухгалтерская прибыль х 100% = 12,8 / 600×100 = = 2,13%.

На размер эффективной ставки налога оказало влияние полное признание косвенных расходов в себестоимости реализованных товаров.