Методология развития налоговой системы и налогового регулирования в России

В настоящее время приоритетом Правительства Российской Федерации в области налоговой политики является создание эффективной и стабильной налоговой системы, обеспечивающей бюджетную устойчивость в среднесрочной и долгосрочной перспективе. Основными целями налоговой политики остаются поддержка инновационной деятельности, в том числе и путем предоставления новых льгот, направленных на ее стимулирование, налоговая поддержка инвестиций в реальный сектор экономики, области образования и здравоохранения.

Важнейшим фактором проводимой налоговой политики является необходимость поддержания сбалансированности бюджетной системы. В настоящее время в России доля налоговых платежей в ВВП составляет 28,9%, а удельный вес в доходах консолидированного бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов — 73,7%, что еще раз подчеркивает значимость налоговой системы. Налоговая политика ближайших лет будет проводиться в условиях дефицита федерального бюджета. В связи с этим остро стоит проблема формирования доходной части бюджетов всех уровней, что требует реформирования налоговой системы в кратчайшие сроки. В то же время необходимо сохранить неизменность налоговой нагрузки по секторам экономики, в которых достигнут ее оптимальный уровень с учетом требований сбалансированности бюджетной системы.

В этой связи реформа налоговой системы является одним из экономических приоритетов России на современном этапе, о чем свидетельствуют «Основные направления налоговой политики РФ на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов». Данный документ не является нормативно-правовым актом, но на его основе разрабатываются и вносятся изменения в налоговое законодательство.

Однако, ряд его положений носит спорный характер, в этом документе не нашли отражение некоторые стратегические направления развития налоговой системы. А ведь именно на его положения организации и предприниматели могут ориентироваться при долгосрочном налоговом планировании.

Решение этой задачи невозможно без комплексного решения многочисленных проблем российской налоговой системы. В настоящее время недостаточно разработаны научно-теоретические основы организации налоговой системы и налогового регулирования, а также методологические подходы к моделированию налоговой системы.

Переход современной экономики России на инновационный путь развития требует повышения эффективности налогового регулирования в целом и налоговых льгот в частности.

Особое значение при этом приобретает правильное определение области эффективного применения налогов, исходя из их сущностной определенности и функциональных особенностей в условиях глубоких экономических и социальных реформ. Налоги относятся к числу ключевых инструментов государственной финансовой политики. Они затрагивают самые важные стороны жизни человека и общества, а сам процесс разработки налогового законодательства и его применение неразрывно связаны с острыми противоречиями и компромиссами.

С одной стороны, государство должно иметь достаточно средств для осуществления своих неотъемлемых функций, с другой, -налоговая нагрузка на предприятия и граждан не может быть слишком тяжелой, чтобы сохранить стимулы и не сдерживать экономический рост. Поэтому налоговая тематика во всех странах остается актуальной. Ее особенная острота для России состоит сегодня в том, что реформа налоговой системы во многом определяет глубину и характер современных экономических, социальных и политических преобразований в стране.

При построении налоговой системы в России пришлось столкнуться с двумя группами проблем. Первая из них выражалась в отсутствии необходимого опыта налоговых начинаний у государственных органов (не было ни кадров, ни необходимых технических средств, ни исследований, ни учебников). Вторая — связана с утратой населением налоговой культуры. Эти трудности еще долго будут влиять на российские налоги, и их следует учитывать в налоговой системе и в налоговой политике. В этой связи представляется весьма актуальным рассмотреть с теоретических и прикладных позиций ход налоговой реформы, проанализировать и обобщить результаты действия системы налогов, наметить основные направления развития налогов и определить характер налоговой политики в перспективе.

В настоящее время особенно остро стоит проблема повышения эффективности функционирования налоговых органов, поскольку они играют ведущую роль в формировании бюджета страны, включают в сферу своей деятельности миллионы активных работников: и тех, которые подсчитывают величину налогооблагаемых доходов и платят налоги, и тех, которые контролируют правильность исчисления, полноту и своевременность уплаты налогов и сборов, а также требуют для обеспечения своей деятельности весьма существенных бюджетных расходов.

Все вышесказанное подтверждает актуальность проблем российской налоговой системы и выявления направлений совершенствования налогового регулирования и налогового администрирования.

Степень разработанности проблемы. Проблемы построения налоговой системы и связанные с ними теоретические и практические вопросы налогообложения являются объектом повышенного внимания в отечественной и зарубежной науке.

Разрабатываемая концепция построения налоговой системы в России опирается на накопленный научный потенциал в области теоретических и практических основ налогообложения, совершенствования налоговой системы, укрепления доходной базы бюджетов, который содержится в работах Архипцевой Л. М., Астахова A.A., Барулина C.B., Голубевой Л. П., Горского И. В., Дадашева А. З., Казака А. Ю., Кашина В. А., Красницкого В. А., Курочкина В. В., Лыковой Л. Н., Львова Д. С., Майбурова И. А., Малис Н. И., Мельниковой Н. П., Новоселова К. В., Окуневой Л. П., Панскова В. Г., Паскачева А. Б., Пепеляева С. Г., Перонко И. А., Смирнова Д. А., Смирновой Е. Е., Шуваловой Е. Б., Юткиной Т. Ф. Якуниной A.B. и др.

Вопросы налоговой политики, налогового планирования и регулирования рассматриваются в работах Боровиковой Е. В., Брызгалина A.B., Вылковой Е. С., Данилевского Ю. А., Закирова А. И., Конторович В. К., Ляховой Н. И., Мишина В. И., Паскачева А. Б., Павловой Л. П., Поповой Л. В., Родиной О. В., Романовского М. В., Садыгова Ф. К., Саакяна P.A., Хубаева Г. Н., Черника Д. Г., Шаталова С. Д. и других авторов.

Исследование теоретико-методологических аспектов налогового администрирования и его организационных основ представлено в работах Абрамчика Л. Я., Адамова Н. И., Александровой И. Ю., Аронова.

A.B., Беликова А. П., Богатырева М. А., Васильевой М. В., Гончаренко Л. И., Игнатовой Т. В., Клементьевой Т. Н., Красницкого В. А., Лапина.

B.Н., Масловой И. А., Мишустина М. В., Пономарева А. И., Перонко И. А., Ханафеева Ф. Ф. и других.

Несмотря на многочисленные работы по сущности и структуре налоговой системы, налоговому регулированию, в настоящее время отсутствуют исследования, в которых комплексно рассматриваются и обосновываются конкретные направления повышения эффективности функционирования налоговой системы посредством инструментов налогового регулирования и администрирования. Требуется дальнейшее исследование проблем экономической сущности и функций всех видов налоговых платежей, структурной организации налоговой системы и налоговых режимов, принципиальных подходов к построению налогообложения и налоговой системы, налогового стимулирования приоритетных отраслей и видов деятельности, формирования эффективного налогового администрирования.

Актуальность данной проблемы, недостаточная степень ее теоретико-методологической разработанности определили выбор темы диссертационного исследования, его цель и задачи, научную новизну, а также теоретическую и практическую значимость и структуру работы.

Целью диссертационного исследования является разработка методологии формирования в России эффективной налоговой системы путем развития концепции ее деления на общий и специальные налоговые режимы, теории и практики налогообложения и налогового регулирования.

Исполнение поставленной цели требует решения следующих задач:

— исследовать экономическую сущность, функции налогов и видовой состав налоговых платежей;

— изучить элементы и структуру налоговой системы и налогового режима, раскрыть их концептуальное содержание и сформировать уточненную трактовку;

— определить основные тенденции и этапы развития налогообложения и налоговой системы в России, налогового регулирования и администрирования;

— теоретически развить содержание основных принципов построения налоговой системы с учетом специфики современной российской экономики;

— провести анализ классификации налогов по различным признакам с целью разработки рекомендаций по совершенствованию структуры налоговой системы;

— выработать методологический подход к определению элементов налоговой системы и налогового механизма;

— развить основные направления современной налоговой политики в России;

— разработать варианты возможного применения организациями и индивидуальными предпринимателями различных налоговых режимов;

— разработать основные направления реформирования традиционной системы налогообложения хозяйствующих субъектов;

— провести оценку результативности и эффективности налоговой системы с точки зрения величины налогового бремени хозяйствующих субъектов и граждан;

— определить основы и приоритетные направления налогового регулирования;

— в целях реализации регулирующей функции предложить основные эффективные инструменты налогового стимулирования реального сектора экономики в России;

— разработать инструменты налогового стимулирования производителей сельскохозяйственной продукции;

— сформулировать приоритетные направления налогового администрирования и контроля доходов физических лиц.

Предметом исследования выступили финансовые отношения, возникающие в процессе налогообложения, формирования и развития налоговой системы, ее налоговых режимов и использования налогов в качестве инструмента государственного регулирования.

Объектом исследования стали налоговая политика, налоговая система, система налогообложения и налогового регулирования в России.

Теоретической основой исследования являются фундаментальные труды российских и зарубежных ученых в области теории и практики налогообложения, формирования бюджета, налоговой политики, налогового регулирования и администрирования.

Методологическая основа исследования. При проведении научного исследования применялись следующие методы и подходы: диалектический подход, системный подход, включающий в себя совокупность констатирующих и преобразующих методов, принципы исторического, логического и системного анализа и синтеза, функциональный анализ, методы экономического анализа и статистических группировок, метод сравнения, различные финансово-расчетные методы, в том числе метод экспертных оценок.

Информационная база исследования. В ходе исследования использовались официальные данные Министерства финансов РФ, Федеральной налоговой службы РФ, данные официальной статистической отчетности, методические и справочные материалы налоговых органов, нормативные документы Российской Федерации и субъектов РФ, монографические материалы, данные периодических изданий, семинаров и научных конференций, показатели налоговой и финансовой отчетности экономических субъектов.

Научная новизна диссертационного исследования в целом состоит в разработке авторской концепции формирования налоговой системы и системы налогового регулирования в России на основе теории налогообложения, методологии деления налоговой системы на различные налоговые режимы, а также на основе подхода к построению налоговой системы, обеспечивающего сбалансированность бюджетов без увеличения уровня налоговой нагрузки.

Наиболее существенные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем:

1. Разработаны концептуальные представления о налоговой системе как системе налогообложения, организованной путем объединения в единую совокупность различных налоговых режимов, в том числе:

— обоснован новый подход к трактовке понятия «налоговая система», базирующийся на концепции разделения налоговых режимов и предполагающий понимание данной системы как совокупности различных (общего и специальных) режимов налогообложения, в рамках которых на определенных принципах, правилах и процедурах их установления, введения в действие и отмены, контроля за своевременностью и полнотой уплаты и ответственности за их неуплату строится своя совокупность налогов и сборов;

— дана интерпретация научных основ построения налоговой системы, структурированной в виде двух подсистем — общего и специальных режимов налогообложения, в составе которых, в свою очередь, выделены соответствующие блоки: для общего режима — по категориям плательщиковдля специальных режимов — по их видам;

— уточнено определение налогового режима и раскрыто его содержание как организационно-финансовой категории, описывающей определенную систему налогов (сборов) и налогообложения для всех или отдельных групп налогоплательщиков, видов деятельности и отраслей, выстраиваемую с целью реализации принципов всеобщности и справедливости и достижения на этой основе наибольшего фискального и (или) регулирующего эффекта;

— систематизированы и представлены в комплексе основные закономерности развития российской налоговой системы, среди которых выделены тенденции связанные с: усилением государственного налогового регулированияпоэтапным сокращением числа установленных налогов и сборовснижением уровня налогового бремени хозяйствующих субъектовразвитием и автоматизацией налогового администрированияинтеграцией в мировое экономическое и налоговое пространство.

2. Обобщены и уточнены методологические и организационно-методологические основы построения налоговой системы, реформируемой с учетом специфики современной российской экономики, в том числе:

— определены области применения, взаимосвязи и соотношения принципов построения системы налогообложения и предложена их погрупповая классификация: налоговая справедливость, экономическая эффективность, правовая определенность, административные принципыраскрыт видовой состав и содержание каждой из этих групп принципов.

— детализировано деление налоговых платежей по степени централизации (уровням власти), при этом на базе обоснования налогового характера ряда платежей, законодательно относимых сейчас к числу неналоговых платежей, в состав федеральных налогов и сборов дополнительно включены обязательные страховые взносы, импортная и экспортная таможенные пошлины, таможенные сборы, плата за загрязнение окружающей среды, в том числе плата за сверхнормативные выбросы, федеральные лицензионные сборыв число региональных налоговых платежей — лесной доход;

— обоснован вывод об утрате актуальности классификации налогов на прямые и косвенные (в настоящих условиях нет чистых прямых и косвенных налогов) и выдвинута идея деления налогов и сборов на перелагаемые (налоги, включаемые в цену продукции, в том числе косвенные налоги) и неперелагаемые (личные подоходные и имущественные налоги, взимаемые с физических лиц, и налоги, взимаемые за счет чистой прибыли юридических лиц);

— предложена отличающаяся от традиционной трактовка такого элемента налогообложения как налогоплательщики, под которыми предложено понимать лица, обладающие объектом налогообложения либо совершающие определенные действия в его отношении.

3. Раскрыты и детализированы особенности функционирования российской налоговой системы в целом и в разрезе общего и специальных налоговых режимов, выявлены проблемы и предложены пути их решения, в частности:

— в рамках налогового планирования, осуществляемого налогоплательщиком (хозяйствующим субъектом), предложен алгоритм выбора им режима налогообложения, который предусматривает использование традиционной системы налогообложения (общего режима) или специальных налоговых режимов (упрощенная система налогообложения, организация единого налога на вмененный доход, организация единого налога для сельскохозяйственных товаропроизводителей);

— выявлены и сформулированы отличительные черты специального налогового режима, позволяющие четко отделить его от общего режима налогообложения, и на этом основании доказано, что налогообложение субъектов, применяющих соглашение о разделе продукции, нельзя относить к разновидности специального налогового режима — предложено вывести его из соответствующего раздела.

Налогового кодекса РФ и включить отдельными статьями в главы 21, 25 и 26 НК РФ как особый порядок исчисления и уплаты (налогообложения) НДС, налогом на прибыль и налогом на добычу полезных ископаемых;

— выдвинут тезис, что налог на игорный бизнес является разновидностью специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельностив развитие выдвинутого тезиса, а также по причине того, что данный налог имеют право вводить только четыре субъекта РФ, предложено отменить главу 29 НК РФ «Налог на игорный бизнес» и включить в главу 26.3 НК РФ дополнительный вид деятельности — виды игровой деятельности (за исключением проведения лотерей, доход от проведения которых должен облагаться на общих основаниях);

— выявлен ряд недостатков и особенностей возможного применения патентной системы налогообложения (ограничение по организационно-правовой форме и численности, сокращение числа льготных режимов и лиц, имеющих возможность применять специальный налоговый режим), и обоснован соответствующий вывод о нецелесообразности поэтапной отмены ЕНВД;

— разработаны рекомендации по построению традиционной (общей) системы налогообложения индивидуальных предпринимателей, налоги в которой будут классифицироваться в зависимости от способа отражения налогов и сборов в налоговом учете: налоги, включаемые в состав расходовналоговые начисления на доходы физических лицналоги, включаемые в цену реализации продукции;

— предложен новый механизм самостоятельной уплаты обязательных страховых взносов индивидуальным предпринимателем, предполагающий вместо фиксированных платежей, исчисленных от стоимости страхового года, введение отчислений, определяемых от доходов индивидуального предпринимателя;

— разработан подход к построению налоговой системы, обеспечивающий сбалансированность бюджетной системы и приемлемого уровня налоговой нагрузки, и предложены необходимые в целях реализации данного подхода уточненные методики расчета налогового бремени хозяйствующих субъектов с определением его минимальных и максимальных границы, а также оптимальных значений.

4. Обоснован и представлен комплекс мероприятий по совершенствованию налогового регулирования экономики России и, в частности:

— дана комплексная характеристика направлений налогового регулирования российской экономики и обоснован выбор в качестве его приоритетов поддержки инновационной деятельности и сельского хозяйства, стимулирования инвестиций в реальный сектор экономики и смещения акцентов в сторону налогообложения физических лиц;

— оценены возможности и даны предложения по совершенствованию инструментария налогового стимулирования реального сектора экономики в разрезе групп и видов применяемых инструментов: ускоренная амортизация, инвестиционные налоговые кредиты, применение налоговых скидок, уменьшение количества взимаемых налогов;

— разработан новый механизм применения специального налогового режима в аграрном секторе, включающий в себя: алгоритм смены режима налогообложения, новые критерии использования данного режима, использование нулевой ставки НДС;

— определены состав и содержание необходимого методического обеспечения процесса осуществления государственного контроля превышения крупных расходов физических лиц над их декларируемыми доходами и даны конкретные рекомендации по его реализации в рамках современной системы налогового администрирования;

— дополнительно аргументирована необходимость прогрессивного подоходного налогообложения резидентов РФ и обоснован механизм его осуществления на основе трехступенчатой налоговой базы и специально разработанной шкалы ставок.

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования. Теоретическая значимость заключается в методологическом развитии основ налоговой системы и налогового регулирования, углублении и систематизации научных взглядов в области налогового политики, разработке новых, развитии и обосновании существующих подходов к формированию инструментов эффективного налогового регулирования, методик, используемых для расчета величины налогового бремени.

Практическая значимость результатов диссертационного исследования заключается в том, что сформированные и предложенные модели и методики могут быть использованы в целях проведения эффективной налоговой политики на всех уровнях государственной власти, повышения результативности деятельности налоговых органов РФ, а также совершенствования структуры налоговой системы РФ.

Заключение

.

Основные положения, научные результаты и выводы диссертационного исследования представлены в разрезе четырех групп взаимосвязанных проблем построения эффективной налоговой системы в РФ.

Первая группа проблем, поднимаемых в диссертационном исследовании, связана с развитием теоретических вопросов налогообложения, налоговой системы и налогового механизма, развивающих и дополняющих современные положения с учетом специфики развития российской экономики.

В работе доказано, что разработка понятия «налоговая система» особенно важна в рамках правового регулирования, так как через это понятие можно определить системное устройство, вопросы, подлежащие регулированию, и пределы регулирования. Это понятие может служить основанием для формирования системы общей части налогового права и законодательных положений об отдельных налогах.

Обычно в литературе налоговую систему определяют как совокупность налогов, построенных на основании чётко сформулированных принципов, правил и процедур их установления, введения в действие, контроля за своевременностью и полнотой уплаты и ответственностью за их неуплату. В то же время это определение необходимо скорректировать с точки зрения действующей практики применения налоговой системы в России. Речь идет о так называемых вариантах налогообложения, под которыми в работе понимаются общий режим налогообложения (или традиционная система налогообложения) и различные специальные налоговые режимы.

Таким образом, сделан вывод, что налоговая система — это совокупность различных режимов налогообложения, а в их рамках налогов и сборов, построенных на основании чётко сформулированных принципов, правил и процедур их установления, введения в действие, контроля за своевременностью и полнотой уплаты и ответственностью за их неуплату.

В свою очередь выделенные нами варианты можно разделить на блоки (для общего режима — по категориям плательщиков, для специальных режимов — по их видам):

1 вариант. Общий режим налогообложения.

Блок А. Система налогообложения юридических лиц.

Блок Б. Система налогообложения индивидуальных предпринимателей.

Блок В. Налогообложение граждан.

2 вариант. Специальные режимы налогообложения.

Блок А. Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Блок Б. Упрощенная система налогообложения.

Блок В. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

В Налоговом кодексе Российской Федерации отсутствует определение такого понятия, как налоговый режим. Налоговый режим создается в рамках системы налогообложения, включающей в себя определенное количество налогов и сборов. В работе доказано, что налоговый режим следует рассматривать с двух методологических позиций: как организационно-финансовую категорию управления объективными налоговыми отношениями хозяйствующих субъектов различных организационно-правовых форм и как особую форму (механизм) налогового регулирования различных видов деятельности.

Как организационно-финансовая категория, налоговый режим также имеет две субстанции: с одной стороны, ее содержание составляет движение стоимости (объективные финансовые отношения) в налоговой формес другой стороны, — это категория особой организации налогообложения, строящаяся на особых принципах, и управления налоговым процессом в строго определенных сферах деятельности (субъективная сущность). Именно эта равноценно двоякая, объективная и субъективная, сущность налогового режима дает основания для того, чтобы определять данное понятие как организационно-финансовую категорию.

В зависимости от того, какую цель поставить на первый план, возможны различные подходы к функциональному построению налогового режима. Если преимущество отдать фискальной функции, то количество налогов играет второстепенную рольесли же на первый план поставить регулирующую функцию, то количество налогов имеет уже не второстепенное значение, так как хозяйственный механизм является сложной системой и для стимулирования его эффективного действия нужна адекватная налоговая система.

В тоже время, в каждом налоговом режиме названные функции реализуются по-разному, а их введение обусловлено необходимостью усиления той или иной функциональной стороны проявления сущности налогов.

В результате в работе делается вывод, что налоговый режим, как организационно-финансовая категория представляет собой построенную систему налогов (сборов) и налогообложения для различных категорий налогоплательщиков, видов деятельности и отраслей, с целью реализации принципов всеобщности и справедливости и достижения на этой основе наибольшего фискального и регулирующего эффекта.

В диссертационном исследовании на основе исторического опыта выявлены и критически осмыслены основные тенденции развития российской налоговой системы. К ним отнесены усиление государственного налогового регулирования, поэтапное сокращение установленных налогов и сборов, снижение уровня налогового бремени хозяйствующих субъектов, развитие и автоматизация налогового администрирования, интеграция в мировое экономическое и налоговое пространство.

Вторая группа проблем, поднимаемая в диссертационном исследовании, связана с методологическими и организационно-методологическими основами построения налоговой системы.

Существование налогов в налоговой системе любого государства подчинено определенным принципам, под которыми следует понимать перечень основополагающих требований, в соответствии с которыми должна строиться и функционировать налоговая система того или иного государства.

Результаты исследований отечественных и зарубежных ученых, критический подход к принципам налогообложения в РФ позволили сделать вывод, что в государстве налогообложение формируется на основе системы следующих групп принципов:

1) налоговая справедливость;

2) экономическая эффективность;

3) правовая определенность;

4) административные принципы.