Аудит и аудиторская деятельность в системе финансового контроля

Понятие и цели аудита

Принятый в декабре 2008 г. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» ввел разделение понятий «аудит» и «аудиторская деятельность» (п. 2 ст. 1). Согласно закону «аудиторская деятельность (аудиторские услуги) деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами» .

Основой аудиторской деятельности является аудит, представляющий собой независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

В международной практике существует иное определение аудита. Комитет Американской бухгалтерской ассоциации трактует это понятие следующим образом: «Аудит — это системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающий уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям»^[1].

Главная задача внешнего аудита — дать объективные, реальные и точные сведения об аудируемом объекте.

Основной целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. При этом аудит не заменяет государственный контроль над достоверностью финансовой (бухгалтерской) отчетности, т. е. других форм финансового контроля, существующих в нашей стране на законных основаниях.

Под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная Федеральиым законом от 22.11.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также аналогичная по составу отчетность, предусмотренная иными федеральными законами (п. 3 ст. 1 Закона № 307-?3).

Под достоверностью финансовой отчетности понимается степень точности ее показателей, позволяющая ее пользователю делать правильные выводы о финансовом, имущественном положении, результатах деятельности экономического субъекта и принимать на их основе обоснованные решения.

Принципы аудита

Принципы аудита представляют собой профессиональные этические требования и положения, которыми обязан руководствоваться аудитор в ходе своей деятельности и использовать их в качестве основы для принятия любых решений профессионального характера.

В соответствии с Кодексом профессиональной этики аудиторов выделяют следующие основополагающие принципы аудита:

• • честность — аудитор должен быть последовательным и честным при оказании профессиональных услуг, следовать общим нормам морали;
• • профессиональная компетентность, должная тщательность — аудитор, выражая согласие на оказание услуг, должен быть уверен, что выполнит работу на высоком профессиональном уровне;
• • объективность — аудитор должен действовать справедливо, беспристрастно и не допускать предвзятости или давления со стороны;
• • конфиденциальность (аудиторская тайна) — аудитор обязан обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе аудита, и не использовать или разглашать эту информацию без специального разрешения клиента, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;
• • профессиональное поведение — аудитор должен вести себя в соответствии с высокой профессиональной репутацией и воздерживаться от любых поступков, которые могли бы ее дискредитировать, соблюдать приоритет общественных отношений;
• • добросовестность — аудитор должен оказывать профессиональные услуги с должной тщательностью, внимательностью и надлежащим использованием своих способностей;
• • независимость — аудиторы, выполняющие задание по подготовке официального заключения, должны быть внешне и внутренне независимыми от организации клиента и ее должностных лиц во всех отношениях;
• • законность — аудитор должен оказывать профессиональные услуги в соответствии с применяемыми профессиональными правилами (стандартами) — регламентирующими документами.

Некоторые принципы аудита имеют настолько существенное значение для аудиторской деятельности, что закреплены отдельными положениями в законодательстве Российской Федерации. Статьи Закона № 307-?3 раскрывают следующие принципы аудита: аудиторская тайна (принцип конфиденциальности), независимость, правила (стандарты) аудиторской деятельности (регламентирующие документы).

В соответствии со ст. 9 Закона № 307-?3 установлены следующие положения по аудиторской тайне. Аудиторскую тайну составляют любые сведения и документы, полученные и (или) составленные аудиторской организацией и ее работниками, а также индивидуальным аудитором и работниками, с которыми он заключил трудовые договоры, при оказании услуг, предусмотренных законодательством, за исключением:

• • сведений, разглашенных самим лицом, которому оказывались аудиторские услуги, либо с его согласия;
• • сведений о факте заключения с аудируемым лицом договора о проведении обязательного аудита;
• • сведений о величине оплаты аудиторских услуг.

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор и работники, с которыми заключены трудовые договоры, обязаны сохранять аудиторскую тайну.

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор не вправе передавать сведения и документы, составляющие аудиторскую тайну, третьим лицам либо разглашать эти сведения и содержание документов без предварительного письменного согласия лица, которому оказывались услуги, предусмотренные Законом № 307-?3, за исключением случаев, предусмотренных российским законодательством (например, при запросе органов прокуратуры). В этом случае передача сведений и документов, составляющих аудиторскую тайну, третьим лицам не является нарушением аудиторской тайны.

Минфин России как федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере аудиторской деятельности, и его работники, а также саморегулируемые организации аудиторов, их члены и работники, иные лица, получившие доступ к сведениям и документам, составляющим аудиторскую тайну, обязаны обеспечить (сохранять) их конфиденциальность.

В случае разглашения аудиторской тайны аудиторской организацией, индивидуальным аудитором, уполномоченным федеральным органом, саморегулируемой организацией аудиторов потерпевшая сторона вправе потребовать от виновного лица (лиц) возмещения причиненных убытков в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Независимость аудитора — один из принципов, заключающийся в обязательности отсутствия у него при формировании мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности финансовой, имущественной, родственной или какой-либо иной заинтересованности на проверяемом экономическом субъекте, превышающей отношения по договору па осуществление аудиторских услуг, а также какой-либо зависимости от третьей стороны, собственников или руководителей аудиторской организации, в которой аудитор работает.

Критерии определения независимости регламентируются ст. 8 Закона № 307-?3 и Кодексом профессиональной этики аудиторов^[2], Правилами независимости аудиторов и аудиторских организаций^[3].

В соответствии с п. 1 ст. 8 Закона № 307-?3 аудиторская проверка не может проводиться в следующих случаях:

• 1) аудиторами, если они:
  • • являются учредителями (участниками) аудируемых лиц, их руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию, ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности;
  • • состоят в близком родстве с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию, ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов);
• 2) аудиторскими организациями:
  • • руководители и иные должностные лица которых являются учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности;
  • • руководители и иные должностные лица которых состоят в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов) с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности;
  • • в отношении аудируемых лиц, являющихся их учредителями (участниками), в отношении аудируемых лиц, для которых эти аудиторские организации являются учредителями (участниками), в отношении дочерних организаций, филиалов и представительств указанных аудируемых лиц, а также организаций, имеющих общих с этой аудиторской организацией учредителей (участников);
• 3) аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, оказывавшими в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудиторской проверке, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также составлению финансовой отчетности физическим и юридическим лицам, — в отношении этих лиц.

Порядок выплаты и размер денежного вознаграждения аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам за проведение аудита (в том числе обязательного) и оказание сопутствующих ему услуг определяются соответствующими договорами и не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований аудируемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита.

Сокрытие перечисленных обстоятельств зависимости является основанием для аннулирования квалификационного аттестата аудитора.

Кодекс профессиональной этики аудиторов устанавливает концептуальный подход к принципу независимости. Под независимостью подразумевается независимость мышления и поведения. Независимость мышления позволяет составить суждения, нс зависящие от влияния сторонних факторов, способных скомпрометировать профессионализм такого суждения, позволяющий лицу действовать добросовестно и объективно на основе знания законодательства Российской Федерации^[4]. Независимость поведения — это избежание фактов или обстоятельств, настолько значимых, что разумная и информированная сторона, получившая информацию, включая любые меры предосторожности, могла бы поставить под сомнение порядочность, объективность аудитора или аудиторской организации.

Потенциальную угрозу независимости представляют личная заинтересованность, заступничество, близкое знакомство, шантаж. Личная заинтересованность проявляется в следующих случаях: существенная зависимость от общего размера гонорара, получаемого от аудируемой организации; тесные деловые отношения с аудируемой организацией; возможность получения работы на ее предприятии и т. д.

Угроза заступничества образуется, когда аудитор или аудиторская организация отстаивает позицию или точку зрения аудируемой организации в такой степени, что это может отрицательно повлиять на объективность суждения аудитора или аудиторской организации или вызвать сомнения в их объективности. Это происходит, когда проверяющие ставят свое суждение в зависимость от желания аудируемой организации.

Угроза близкого знакомства возникает из-за тесных деловых отношений с аудируемой организацией, когда аудитор начинает с излишней симпатией относиться к ее интересам. Такая угроза может появиться в следующих случаях: если родственники аудитора являются должностными лицами аудируемой организации, а также ее работниками, занимающими должность, позволяющую оказывать прямое и существенное влияние на вопросы, рассматриваемые в ходе аудита; существование длительных отношений между руководителем аудиторской проверки и аудируемой организацией; получение подарков или знаков гостеприимства существенной стоимости от аудируемой организации и т. д.

Угроза шантажа проявляется, когда угрозы со стороны Совета директоров, должностных лиц или работников аудируемой организации не дают аудитору исполнять свои обязанности объективно и с необходимым профессиональным скептицизмом.

Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций раскрывают позиции реализации концептуального подхода к соблюдению требований к независимости посредством рассмотрения конкретных обстоятельств и взаимоотношений, которые создают или могут создавать угрозы независимости; описывают потенциальные угрозы и виды мер предосторожности, которые могут быть уместными для устранения этих угроз или сведения их до приемлемого уровня, а также рассматривают конкретные ситуации, для которых не существует мер, которые могли бы свести угрозы независимости до приемлемого уровня.

Аудиторы обязаны сохранять свою независимость с учетом условий, в которых они работают, и предпринимать меры для устранения факторов, представляющих угрозу независимости, или свести их до приемлемого уровня.

Виды аудита и аудиторских услуг

В теории и практике аудита различают понятия «виды аудита» и «виды аудиторских услуг». Самая распространенная в российском аудите классификация принадлежит профессорам МГУ им. М. В. Ломоносова А. Д. Шеремету^[5] и В. П. Суйцу^[6], в основу которой положены группировки следующих характеризующих признаков аудиторской деятельности: по категориям аудиторов, законодательству, частоте проверок, цели услуг, направленности работ и услуг (табл. 1.2).

Таблица 1.2

Классификация аудита^[7]

Рассмотрение видов аудита лучше начинать с точки зрения отношения к организационной структуре аудиторской деятельности (рис. 1.4).

Исходя из этого подхода аудит может проводиться как внешними, так и внутренними аудиторами (отсюда следует классификация на внутренний и внешний аудит).

Внешний аудит

Если внутренний аудит — это организованная на предприятии (в организации) в интересах его (ее) собственников и регламентированная внутренними документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля, то внешний аудит представляет собой предпринимательскую деятельность по.

Рис. 1.4. Структура аудиторской деятельности.

проверке финансово-хозяйственного функционирования аудируемого лица, основанную на законодательной базе. Внешний аудит не направлен на выявление всех вопросов, которые могут представлять интерес для управления хозяйствующим субъектом. Рассмотрим сходство и различие внешнего и внутреннего аудита (табл. 1.3).

Таблица 1.3

Сравнительная характеристика внешнего и внутреннего аудита

Внешний аудит проводится двумя категориями аудиторов: аудиторскими организациями и государственными контрольными органами. Рассмотрим особенности действий независимого аудитора и аудитора Счетной палаты РФ (табл. 1.4).

Таблица 1.4

Сходства и различия внешних аудиторов

По действующему законодательству различают обязательный и инициативный аудит. Обязательный проводится в случаях, установленных федеральными законами. Инициативный осуществляется по решению экономического субъекта.

Обязательный аудит

В соответствии со ст. 5 Закона № 307-?3 обязательному аудиту подлежит годовая финансовая (бухгалтерская) отчетность следующих организаций:

• 1) по организационно-правовой форме экономического субъекта: открытых акционерных обществ (независимо от числа акционеров и размера уставного капитала);
• 2) если ценные бумаги организации допущены к обращению на организованных торгах;
• 3) но виду деятельности экономического субъекта:
  • • кредитных организаций;
  • • бюро кредитных историй;
  • • профессиональных участников рынка ценных бумаг;
  • • страховых, клиринговых организаций и обществ взаимного страхования;
  • • организаторов торговли;
  • • негосударственных пенсионных или иных фондов;
  • • акционерных инвестиционных фондов, управляющих компаний акционерного, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда (за исключением государственных внебюджетных фондов);
• 4) организаций или индивидуальных предпринимателей, если выполняется любой из следующих финансовых критериев:
  • • объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 млн руб.;
  • • сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 60 млн руб.;
• 5) если организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного муниципального учреждения) представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность;
• 6) иных организаций в соответствии с действующим федеральным законодательством (приложение 1.2).

Обязательный аудит проводится ежегодно.

Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями. Это требование законодательства существует с 2001 г. и означает, что индивидуальный аудитор проводить проверки для выражения мнения о степени достоверности финансовой отчетности не имеет права.

В акционерных обществах, обществах с ограниченной ответственностью независимого аудитора утверждает общее собрание акционеров (учредителей). В организациях, имеющих в уставном (складочном) капитале долю государственной собственности или собственности субъекта РФ не менее 25%, а также в государственных унитарных предприятиях аудитора определяют по итогам открытого конкурса. В указанных организациях аудитора определяют путем размещения заказа на оказание таких услуг в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» .

Инициативный аудит

Соответствующими нормативными актами определены категории лиц, которые могут затребовать (инициировать) проведение проверки финансово-хозяйственной деятельности в любое время (табл. 1.5).

Таблица 1.5

Лица, имеющие право инициировать проверку

Расходы на проведение такой проверки должен нести инициатор, за исключением случаев, когда собранием общества будет принято решение о включении таких затрат в расходы организации либо такая норма содержится в учредительных документах.

Цели и задачи инициативного аудита определяются по согласованию сторон и закрепляются в договоре.

Частота аудиторских проверок

По частоте проведения выделяют первоначальный и повторяющийся (согласованный) аудит. Этот признак классификации рассматривается с позиций аудиторской организации. Первоначальным называется аудит финансовой отчетности, который данная аудиторская организация проводит у аудируемого лица впервые. В этом случае аудитору необходимо ознакомиться с деятельностью организации более подробно, для того чтобы правильно понимать и интерпретировать финансовохозяйственные операции. Если аудиторская организация ранее проводила аудит финансовой отчетности у конкретного экономического субъекта, такой аудит называется повторяющимся (согласованным).

Виды сопутствующих услуг

Аудиторские организации (индивидуальные аудиторы) помимо непосредственно аудиторских проверок могут осуществлять иную предпринимательскую деятельность. Оказание таких услуг также требует от исполнителей профессиональной компетентности в областях аудита, бухгалтерского учета и налогообложения, хозяйственного права, экономического анализа и других разделов экономики. Система правового регулирования аудита в целом и сопутствующих услуг в частности находится в процессе постоянной эволюции. В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 24 «Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами» (утв. постановлением Правительства РФ от 25.08.2006) иод сопутствующими аудиту услугами понимаются обзорные проверки, согласованные процедуры, компиляция финансовой информации (табл. 1.6).

Таблица 1.6

Сравнительная характеристика аудита и сопутствующих аудиту услуг

ВАЖНО!

Поскольку сопутствующие услуги не являются аудитом, аудитора, выполняющего их, называют исполнителем.

Порядок осуществления сопутствующих услуг установлен федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (ФПСАД):

• • № 33 «Обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности» ;
• • № 30 «Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации» ;
• • № 31 «Компиляция финансовой информации» .

Исполнитель должен руководствоваться теми же методами, что и в случае выражения аудитором мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Обзорная проверка — это совокупность определенных процедур, которые следует провести для достижения уверенности, что проверенная информация не содержит существенных искажений. Процедуры, используемые при проведении обзорной проверки, могут быть идентичны аудиторским процедурам.

Цель проведения обзорной проверки, вытекающая из ФПСАД № 33, заключается в выявлении обстоятельств, искажающих достоверное представление о положении дел хозяйствующего субъекта.

Задача обзорной проверки — количественное определение влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность в соответствии с применимыми правилами бухгалтерского учета и составления отчетности.

В отличие от аудита обзорная проверка чаще всего ограничивается запросами хозяйствующему субъекту и выполнением аналитических процедур. Такие действия обеспечивают меньшую уверенность в достоверности его финансового положения.

В ходе проведения обзорной проверки обнаружение возможных существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности менее вероятно по сравнению с аудитом, и уровень уверенности, выраженный в заключении, но обзорной проверке, ниже уровня, предоставляемого в аудиторском заключении.

Результат обзорной проверки оформляется в форме заключения, выражающего мнение исполнителя о достоверном отражении в бухгалтерской (финансовой) отчетности финансового положения и результатов хозяйственной деятельности экономического субъекта (безоговорочно положительное, с оговоркой или отрицательное).

Согласованные процедуры касаются отдельных показателей финансовой информации или финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом. Такими показателями зачастую выступают дебиторская или кредиторская задолженность, расчеты со связанными сторонами, объем реализации, прибыль и т. д. Согласованные процедуры могут быть проведены в отношении только одной из форм бухгалтерской отчетности, например по отчету о движении денежных средств.

К согласованным процедурам также относится проверка прогнозной финансовой информации^[8]. Под прогнозной финансовой информацией понимается информация о будущем финансовом положении, будущих финансовых результатах деятельности, будущем движении денежных средств экономического субъекта либо отдельных сторонах его финансово-хозяйственной деятельности в будущем, подготовленная исходя из допущения, что определенные события произойдут и определенные действия будут предприняты руководством экономического субъекта. Она может оказываться аудиторской организацией наряду с проведением аудита бухгалтерской отчетности данного экономического субъекта.

Для качественного выполнения этой работы исполнитель осуществляет следующие процедуры: запросы и анализ, пересчет, сравнение, наблюдение, инспектирование и получение подтверждений.

Отчет предоставляется только сторонам, давшим свое согласие на проведение указанных процедур, так как другие стороны, нс знающие причин их проведения, могут неверно истолковать их результаты.

Исполнитель не выражает мнение о достоверности финансовой информации, он только составляет отчет по выполненным процедурам. Заказчики указанных процедур сами дают оценку фактам, указанным в отчете, и делают соответствующие выводы.

Термин «компиляция» происходит от англ. compilation — «объединение, составление». Одно из значений данного термина — преобразование какой-либо информации, не принадлежащей обработчику, в иную форму, более понятную или приемлемую для заказчика услуг.

Компиляция финансовой информации означает ее сбор, классификацию, обобщение (консолидацию) или трансформацию. Консолидированная бухгалтерская отчетность формируется путем объединения данных взаимосвязанных организаций. Под трансформацией в данном случае понимается преобразование форм финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной в соответствии с законодательством России, в иные формы, например по Международным стандартам бухгалтерской отчетности (МСФО).

Выполняемые процедуры требуют определенных знаний в области только бухгалтерского учета, не предназначены для выражения мнения и заключаются в помещении имеющихся сведений в удобную для понимания и управления форму без проведения каких-либо проверок финансовой информации. Исключение составляют случаи, когда исполнителю заранее известно, что финансовая информация, являющаяся объектом оказываемых услуг, неполная или неверная, т. е. способна ввести пользователя в заблуждение. Если руководство хозяйствующего субъекта отказывается предоставить дополнительную информацию, аудиторская организация отказывается от выполнения договора.

ВАЖНО!

На скомпилированной финансовой информации должна быть надпись: «без проведения аудита» .

Для компиляции финансовой информации аудитору необходимо общее понимание характера финансово-хозяйственных операций лица, заключившего договор, порядка совершения операций и их отражения в бухгалтерском учете.

В обязанности аудитора, как правило, не входит выполнение следующих процедур:

• • направление запросов руководству лица, заключившего договор оказания сопутствующих аудиту услуг, в целях оценки надежности и полноты предоставленной информации;
• • проведение оценки средств и системы внутреннего контроля;
• • проверка полученных разъяснений и т. д.

Однако пользователи компилированной финансовой информации получают некоторые преимущества от привлечения аудитора, поскольку услуги предоставляются с профессиональной компетентностью и добросовестностью.

Рассматривая надежность составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, выделяют следующие уровни уверенности аудитора о содержании в финансовой информации существенных искажений:

• • при проведении аудита — разумный, но не абсолютный уровень (позитивная разумная уверенность);
• • при проведении обзорной проверки — ограниченный уровень уверенности (негативная уверенность);
• • при проведении согласованных процедур — без обеспечения уверенности;
• • при проведении компиляции — нс выражается никакой уверенности.

Виды прочих услуг

Аудиторская организация может оказывать прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги, что предусмотрено п. 7 ст. 1 Закона № 307-?3. К данным услугам, в частности, относятся:

• • постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, бухгалтерское консультирование;
• • налоговое консультирование, постановка, восстановление и ведение налогового учета, составление налоговых расчетов и деклараций;
• • анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;
• • управленческое консультирование, в том числе связанное с реорганизацией организаций или их приватизацией;
• • юридическая помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью, включая консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в гражданском и административном судопроизводстве, налоговых и таможенных правоотношениях, органах государственной власти и органах местного самоуправления;
• • автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;
• • оценочная деятельность;
• • разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;
• • проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в областях, связанных с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;
• • обучение в областях, связанных с аудиторской деятельностью.

Перечисленные услуги не являются аудиторскими в смысле Закона № 307-?3, определяются как прочие услуги, связанные с аудиторской деятельностью, и могут оказываться неаудиторами.

В соответствии с п. 6 ст. 1 Закона № 307-?3 аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной деятельностью, кроме проведения аудита и оказания услуг, предусмотренных данным законом.

Цели аудиторских услуг

Наиболее распространенные виды аудиторских работ (услуг) представлены в табл. 1.7. В зависимости от направлений различают цели аудиторских услуг.

Таблица 1.7

Целевые характеристики направлений аудиторских услуг

Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности. Цель — выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Задача — сбор достаточных и надлежащих аудиторских доказательств для проверки во всех существенных аспектах достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

Налоговый аудит. Цель — установление достоверности налоговых деклараций, соблюдение требований налогового законодательства РФ. Задача — сбор аудиторских доказательств для проверки соблюдения налогового законодательства экономическим субъектом в системе бухгалтерского и налогового учетов, достоверности налоговых деклараций.

Аудит на соответствие установленным требованиям. Цель — формирование мнения о соответствии деятельности аудируемого лица, совершенных операций требованиям действующих нормативных актов. Задача — сбор достаточных, надлежащих аудиторских доказательств о соблюдении требований действующего законодательства в процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности экономическим субъектом.

При проведении таких работ аудитору необходимо определить, какие действующие нормативные акты регулируют деятельность проверяемого экономического субъекта, поскольку их несоблюдение влияет на представление показателей в финансовой отчетности. В данном случае под нормативными актами понимают гражданское, финансовое, трудовое, налоговое, таможенное, валютное и т. п. законодательство, регулирующее деятельность организации.

Ценовой аудит (аудит ценовой политики). Цель — формирование мнения о реальности и эффективности ценовой политики предприятия. Задача — определение интервала цен на продукцию отдельных товарных категорий, определение уровня цен в различных местах продаж, выявление скидок и специальных ценовых предложений, изучение динамики цен на рынке, оптимизация ценовой политики.

Аудит хозяйственной деятельности. Этот вид довольно близок к управленческому аудиту и представляет собой систематический анализ хозяйственной деятельности организации, проводимый для определенных целей. Это вид аудита, который иногда называют аудитом эффективности работы или административного управления и организации.

Цель — формирование мнения об уровне управления компанией и его оценка; выявление возможностей улучшения хозяйственной деятельности; определение путей повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности субъекта. Задача — определение просчетов, ошибок и упущенных возможностей при управлении организацией (предприятием), влияющих на эффективность хозяйственной деятельности.

Аудит хозяйственной деятельности может быть проведен как по заказу администрации, так и по требованию третьей стороны, в том числе государственных органов.

Специальный аудит. Цель — проверка конкретных аспектов деятельности аудируемого лица, соблюдения определенных процедур и правил, а также эффективности порядка и методов функционирования хозяйственной системы. Задача — сбор надежных и достаточных аудиторских доказательств для оценки применяемых процедур и методов в процессе финансово-хозяйственной деятельности.

Специальный аудит представляет собой проверку не всей финансовой отчетности для выражения мнения о степени ее достоверности, а какого-либо отдельного вопроса, какой-то узкой темы в целях выдачи экспертного заключения пользователям по конкретному заданию.

При экологическом аудите как виде специализированной проверки кроме данных по бухгалтерской отчетности используются экспертные подтверждения экологов. При этом процентное соотношение информационных частей соотносится как 20/80. Экологический аудит проводится специализированными фирмами, имеющими специальную лицензию.

Операционный аудит представляет проверку реального положения дел, например соответствие расходов доходам, а также совершения операций в соответствии с основной деятельностью организации, определенной его учредительными документами.

Управленческий (производственный) аудит. Цель — формирование мнения о целесообразности использования всех видов ресурсов, функционирования управленческих систем (организационной, административной). Задача — сбор достаточных надлежащих аудиторских доказательств, подтверждающих или не подтверждающих эффективность, производительность, рациональность использования ресурсов.

Необходимость проведения управленческого (производственного) аудита в российской практике возникает чаще всего по причине смены собственника или руководства для определения потенциальных возможностей развития организации. По своему содержанию этот вид соответствует операционному аудиту, выделяемому в зарубежной практике.

Вид выполняемых работ определяется при согласовании аудиторского задания между аудиторской организацией и клиентом и закрепляется в договоре на оказание аудиторских услуг.

Результатом аудиторских проверок является аудиторское заключение. Оно составляется по определенным правилам (см. гл. 22 учебника).

Пользователи аудиторских заключений

Аудиторское заключение о достоверности финансовой отчетности способствует большему доверию к этой отчетности со стороны заинтересованных пользователей (табл. 1.8).

Таблица 1.8

Заинтересованные пользователи материалов аудиторских заключений

Потребность в услугах аудитора со стороны пользователей финансовой отчетности обусловлена следующими обстоятельствами:

• • возможность предоставления необъективной информации со стороны администрации в случаях конфликта между администрацией и пользователями этой информации;
• • зависимость последствий принятых решений (они могут быть весьма значительны) от качества используемой информации;
• • необходимость специальных знаний для проверки информации;
• • частое отсутствие у пользователей информации доступа для оценки ее качества.

Таким образом, роль аудита в системе финансового контроля Российской Федерации заключается в снижении объема некачественной информации, используемой для управленческих целей, что способствует развитию доверительных отношений между различными субъектами в процессе финансово-хозяйственной деятельности.

• [1] Робертсон Дж. Аудит: пер. с англ. М., 1993. С. 4.
• [2] Одобрен Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 22 марта 2012 г., протокол № 4.
• [3] Одобрены Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 20 сентября 2012 г., протокол № 6.
• [4] Федеральное правило (стандарт) № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» (утв. постановлением Правительства РФ от 04.07.2003 № 405).
• [5] Шеремет Анатолий Данилович — доктор экономических наук, профессор, Президент Ассоциации бухгалтеров и аудиторов «Содружество», заведующий кафедрой учета, анализа и аудита МГУ им. М. В. Ломоносова, член Совета по аудиторской деятельности при Минфине России, член Президентского совета Института профессиональных бухгалтеров России. За большой вклад в реализацию правительственной программы по реформированию бухгалтерского учета в РФ А. Д. Шеремет поощрен благодарностью Президента Российской Федерации. Опубликовал более 250 научных работ. Автор «интегрального метода факторного анализа» и «метода расстояний» .
• [6] Суйц Виктор Паулевич — доктор экономических наук, профессор кафедры учета, анализа и аудита МГУ им. М. В. Ломоносова. Автор 60 научных работ. Область научных интересов: система внутреннего контроля на предприятии, аудит, внутренний аудит, управленческий учет.
• [7] Приводится по книге: Шеремет А. Д., Суйц В. П. Аудит. М.: ИНФРА-М, 2005.
• [8] Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Проверка прогнозной финансовой информации» одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 августа 1999 г., протокол № 5.