Методологические и правовые основы современной системы бухгалтерского учета

После изучения материалов данной главы студент должен:

знать

• • систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в государственных учреждениях;
• • основные функции, задачи и объекты бухгалтерского учета;
• • классификацию фактов хозяйственной жизни;
• • обязательные требования к оформлению первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета;

уметь

• • излагать требования, предъявляемые к оформлению первичного учетного документа;
• • сформировать синтетический счет объекта учета по видам доходов и расходов;

владеть

• • методикой исправления ошибок в регистрах бухгалтерского учета;
• • последовательностью записей ежемесячных оборотов по счетам Журналов операций в Главную книгу'.

Ключевые термины: метол начисления, бухгалтерский учет, факты хозяйственной жизни, нефинансовые и финансовые активы, обязательства, финансовый результат, санкционирование расходов, федеральные, отраслевые стандарты, стандарты экономического субъекта, План счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений; первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета.

Общая характеристика бухгалтерского учета в государственном секторе

Методология современной системы бюджетного учета и отчетности в бюджетном секторе экономики России изложена в Руководстве по статистике государственных финансов, разработанном МВФ. Этот документ содержит методические рекомендации государствам — членам МВФ, в том числе и России, по гармонизации правил бюджетного учета с коммерческим учетом, где используются метод начисления и два стержневых понятия: потоки и запасы. Потоками является денежное выражение экономических и хозяйственных мероприятий или событий, возникающих в процессе взаимодействия между двумя экономическими партнерами или внутри отдельного субъекта хозяйствования в течение определенного периода, например отчетного. Потоки влияют на изменение состава, объема, стоимости активов и обязательств, чистой стоимости активов, т. е. запасов. Стоимость запаса на конец года равна его стоимости на начало года с учетом прироста или выбытия в течение этого периода.

Потоки принято называть операциями, учет которых осуществляется по принципу двойной записи: по дебету и кредиту. По дебету отражаются увеличение актива, уменьшение обязательства, по кредиту — наоборот. Использование двойной записи гарантирует безошибочное соблюдение тождества в балансе активов и пассивов.

Метод начисления применяется в бухгалтерском учете коммерческого сектора экономики. Он повышает прозрачность и достоверность учета, позволяет признавать и регистрировать все операции, связанные с изменением активов или обязательств в момент их возникновения. Активы относятся на расходы по мерс их использования пропорционально в течение всего срока полезной службы. При этом методе доходами являются поступления, которые увеличивают чистую стоимость активов и отражаются по кредиту, а расходами — выбытия, уменьшающие чистую стоимость активов, что отражается по дебету. Помимо этого формируются данные об остатках финансовых и нефинансовых активов, обязательств.

Преимущество метода начисления для сектора государственного управления заключаются в том, что он позволяет сформировать результат финансовой деятельности как отдельной институциональной единицы, так и государства в целом. Сводный результат деятельности, отраженный в балансе активов и пассивов, представляет собой прирост благосостояния в бюджетном секторе, что показано на рис. 2.1.

Рис. 2.1. Формирование результатов деятельности в государственном секторе экономики.

Результат деятельности является балансовой величиной и определяется как разница между совокупными активами и совокупными обязательствами экономического субъекта (в нашем случае — бюджетных учреждений). Основными документами по формированию концепции организации государственного бухгалтерского учета и государственной бухгалтерской отчетности в России стали Федеральный закон от 08.05.2010 № 83-?3 «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений», Закон о бухгалтерском учете, а также Международные стандарты финансовой отчетности общественного сектора (МСФООС).

Данные сформированной отчетности, основанной на результатах системы учета по методу начисления, позволяют производить международные сравнения идентичных показателей, сопоставлять себестоимость государственных услуг с затратами на возможное приобретение аналогичных государственных услуг на рынке.

Бухгалтерский учет — это формирование документированной систематизированной информации об объектах и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности. Бухгалтерский учет построен как учет изменений в хозяйственном положении организации (экономического субъекта), которые произошли в результате совершения фактов хозяйственной жизни. Изменения же в других объектах бухгалтерского учета — в имуществе и обязательствах являются следствием совершения определенных фактов хозяйственной жизни.

Требования бухгалтерского учета едины для органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов (в том числе территориальных), органов местного самоуправления, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений — казенных, бюджетных, автономных.

Бухгалтерский учет осуществляет информационную, контрольную, и аналитическую функции.

Информационная функция состоит в получении учетно-аналитической информации, характеризующей фактическое состояние финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

Контрольная функция призвана осуществлять постоянный контроль, в частности, по обеспечению сохранности ресурсов, выполнению плана финансово-хозяйственной деятельности, рациональному использованию материально-финансовых средств.

Выполнение этих функций требует определенных условий, материальных и трудовых затрат, а также профессиональных навыков и исполнителей. Так, для реализации функции обеспечения сохранности ресурсов необходимы складские помещения, соответствующие оборудование и контрольно-измерительные приборы, периодическое проведение инвентаризации и др.

Аналитическая функция позволяет осуществлять анализ производственной и финансовой деятельности организации и ее результатов. С использованием полученной в процессе ведения бухгалтерского учета информации проводится анализ имущественного состояния учреждения, его платежеспособности, эффективности использования материальных и трудовых ресурсов, доходности различных видов деятельности учреждения, перспектив развития и др. В процессе анализа фактические показатели за отчетный период сравниваются с плановыми, нормативными, сметными показателями и с фактическими показателями за предыдущий период, выявляются причины отклонений. Поэтому аналитическая функция бухгалтерского учета играет существенную роль при принятии соответствующих управленческих решений и прогнозировании финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

Задачами учета являются:

формирование полной и достоверной информации о состоянии и движении активов и обязательств учреждений, о финансовых результатах их деятельности;

• — обеспечение контроля на соответствие операций законодательству РФ, а также за состоянием и движением активов и выполнением обязательств;
• — обеспечение внутренних и внешних пользователей отчетными данными о состоянии активов и обязательств.

Объектами бухгалтерского учета экономического субъекта выступают:

• — факты хозяйственной жизни: сделки, события, операции, оказывающие или способные оказывать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств. Таким образом, факты хозяйственной жизни (Ф) представляют собой юридическую норму в сфере правового регулирования бухгалтерского учета и в зависимости от изменений в статьях баланса в активе (А) или пассиве (П) бывают четырех типов (табл. 2.1):
• — нефинансовые активы: недвижимое имущество, особо ценное движимое имущество и иное имущество (основные средства), нематериальные и непроизведенные активы, материальные запасы, амортизация, вложения в нефинансовые активы, затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг;
• — финансовые активы: денежные средства учреждения, расчеты по доходам, расчеты по выданным авансам, расчеты с подотчетными лицами, расчеты по ущербу имущества, расчеты с учредителем, прочие расчеты с дебиторами;

Таблица 2.1

Типы фактов хозяйственной жизни

• — обязательства: расчеты по принятым обязательствам, расчеты по платежам в бюджеты, расчеты по средствам, полученным во временное распоряжение, расчеты с депонентами и по удержаниям из выплат по оплате труда, прочие расчеты с кредиторами;
• — финансовый результат: доходы минус расходы текущего финансового года, доходы и расходы будущих периодов;
• — санкционирование расходов: принятые обязательства, сметные назначения, право на принятие обязательств, утвержденный объем финансового обеспечения и получение финансового обеспечения.

К числу субъектов бухгалтерского учета, с которыми приходится взаимодействовать бюджетным учреждениям, относятся:

• — органы исполнительной власти, выполняющие функции и полномочия учредителя;
• — органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов всех уровней бюджетной системы РФ (в основном это ТОФК);
• — органы, организующие исполнение бюджетов всех уровней бюджетной системы: Минфин России, финансовые органы субъектов РФ и муниципальных образований, государственных и территориальных внебюджетных фондов.

Совокупность приемов и способов, используемых для отражения объектов учета в определенной последовательности, называется методом учета, включающим в себя: документирование фактов хозяйственной жизни, инвентаризацию имущества и обязательств, оценку имущества и калькулирование себестоимости работ, услуг и продукции, использование двойной записи по счетам учета, формирование бухгалтерской отчетности.

Единый порядок ведения бухгалтерского учета включает применение:

• — стандартных Планов счетов для каждого типа учреждений (казенных, бюджетных и автономных);
• — журнальной формы ведения бухгалтерского учета;
• — обязательных форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета;
• — рекомендуемых регистров бухгалтерского учета (конкретные формы утверждают финансовые органы каждого региона и каждого муниципалитета);
• — единых методов оценки активов и обязательств;
• — единой по типам государственных учреждений обязательной для применения корреспонденции счетов по бухгалтерским операциям.

В дальнейшем обязательными к применению будут являться как федеральные стандарты, разработанные на основе международных стандартов и утвержденные Минфином России, так и отраслевые стандарты.

Таким образом, некоторое сближение бухгалтерского учета в государственном секторе и в коммерческом секторе экономики очевидно, однако есть и существенные различия:

• 1) на коммерческие организации не распространяются нормы БК РФ;
• 2) государственные и муниципальные учреждения нс применяют в своей деятельности Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), обязательные для большинства коммерческих фирм;
• 3) бухгалтерский учет в коммерческих организациях и государственных учреждениях ведется по разным инструкциям Минфина России и по разным Планам счетов.