Учет финансового результата деятельности организации

Учет финансового результата от обычных видов деятельности. Целью любой коммерческой организации является получение максимальной прибыли. Прибыль (или убыток) являются результатом финансово-хозяйственной деятельности организаций. Финансовый результат — эго разница между полученными доходами и понесенными в этой связи расходами. Организации получают основную часть прибыли от продажи продукции, выполнения работ или оказания услуг, т. е. от обычного вида деятельности.

В бухгалтерском учете для отражения полученных доходов и понесенных в связи с этим расходов применяется синтетический счет 90 «Продажи». Он предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.

К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

• 90−1 «Выручка» ;
• 90−2 «Себестоимость продаж» ;
• 90- 3 «Налог на добавленную стоимость» ;
• 90- 4 «Акцизы» ;
• 90- 9 «Прибыль/убыток от продаж» .

На счете 90−1 «Выручка» учитываются поступления активов, признаваемые выручкой по основному виду деятельности. При признании в бухгалтерском учете дохода сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». На основании первичных документов получение выручки отражается бухгалтерской проводкой:

ДЕБЕТ 62 «Расчеты с покупателями» КРЕДИТ 90−1 «Выручка»

- на сумму отгруженной продукции, товара, выполненной работы или оказанной услуги.

Если продажа была осуществлена за наличный расчет, то на сумму полученных денег составляется проводка:

ДЕБЕТ 50 «Касса» КРЕДИТ 90−1 «Выручка» .

Операции по продаже, в которых покупатель предъявил пластиковую карту банка или чек, отражаются проводками:

ДЕБЕТ 57 «Переводы в пути» КРЕДИТ 90−1 «Выручка»

— отражена реализация;

ДЕБЕТ 51 «Расчетные счета» КРЕДИТ 57 «Переводы в пути»

— отражено поступление денежных средств на расчетный счет.

На счете 90−1 информация о выручке отражается нарастающим итогом с начала года по 31 декабря. Таким образом, этот счет закрывается только по окончании года. На всю сумму полученной выручки составляется запись.

ДЕБЕТ 90−1 «Выручка» КРЕДИТ 90−9 «Прибыль/ убыток от продаж» .

Одновременно с отражением выручки списывается себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг. При этом кредитуются счета 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. и дебетуется счет 90−2 «Себестоимость продаж» .

Себестоимость продаж есть не что иное, как расходы по обычному виду деятельности. В бухгалтерском учете на основании первичных документов себестоимость реализованных активов отражается проводками:

ДЕБЕТ 90−2 «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 43 «Готовая продукция»

— на сумму отгруженной готовой продукции по производственной себестоимости;

ДЕБЕТ 90−2 «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 45 «Товары отгруженные»

— на сумму отгруженной готовой продукции по производственной себестоимости, если по условиям договора право собственности на отгруженную продукцию не перешло покупателю;

ДЕБЕТ 90−2 «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 41 «Товары»

— на сумму проданных товаров по покупной стоимости;

ДЕБЕТ 90−2 «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 40 «Выпуск продукции, (работ, услуг)»

- на сумму выполненных и сданных заказчику работ.

Информация о себестоимости продаж отражается на счете 90−2 нарастающим итогом в течение года по 31 декабря включительно. При закрытии счета в конце года составляется проводка:

ДЕБЕТ 90−9 «Прибыль/убыток от продаж» КРЕДИТ 90−2 «Себестоимость продаж» .

На счете 90−1 «Выручка» отражается доход организации в полном объеме. Однако часть этой суммы организации не принадлежит. Суммы НДС, акцизов и других обязательных платежей организация — продавец, являясь налоговым агентом, взыскивает с покупателей для перечисления в бюджет государства. Сумма таких обязательных платежей отражается на субсчетах. На счете 90−3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммы НДС, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика) и отражаемые в бухгалтерском учете проводкой:

ДЕБЕТ 90−3 «НДС» КРЕДИТ 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам» .

На счете 90−4 «Акцизы» учитываются суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров), которые также перечисляются в бюджет:

ДЕБЕТ 90−4 «Акцизы» КРЕДИТ 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам» .

Организации — плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 «Продажи» субсчет 90−5 «Экспортные пошлины» для учета сумм экспортных пошлин:

ДЕБЕТ 90−5 «Экспортные пошлины» КРЕДИТ 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам» .

В конце каждого отчетного периода для определения финансового результата сравнивается совокупный дебетовый оборот по счетам 90−2 «Себестоимость продаж», 90−3 «Налог на добавленную стоимость», 90−4 «Акцизы» др. и кредитовый оборот по счету 90−1 «Выручка». Превышение кредитового оборота над дебетовым означает прибыль, превышение дебетового над кредитовым — убыток от продаж.

Сумма прибыли или убытка переносится на субсчет 90−9 «Прибыль/убыток от продаж» проводками:

ДЕБЕТ 90−1 «Выручка» КРЕДИТ 90−9 «Прибыль/ убыток от продаж»

— на сумму прибыли;

ДЕБЕТ 90−9 «Прибыль/убыток от продаж» КРЕДИТ (90−2 + 90−3 + 90−4)

- на сумму убытка.

Затем полученный финансовый результат от продаж (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90−9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки» :

ДЕБЕТ 90−9 «Прибыль/убыток от продаж» КРЕДИТ 99 «Прибыли и убытки» .

Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90−9 «Прибыль/ убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90/9 «Прибыль/убыток от продаж». При этом составляются проводки:

ДЕБЕТ 90−1 КРЕДИТ 90−9;

ДЕБЕТ 90−9 КРЕДИТ 90−2;

ДЕБЕТ 90−9 КРЕДИТ 90−3;

ДЕБЕТ 90−9 КРЕДИТ 90/4 и т. д.

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» может вестись в зависимости от информации, необходимой для управления: по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг или по регионам продаж и другим направлениям.

ПРИМЕР 18.1

ООО «Альфа» предъявило счета покупателям за отгруженную продукцию на сумму 360 000 руб. Себестоимость реализованной продукции — 180 000 руб. НДС по реализованной продукции — 60 000 руб., продукция не облагается акцизами и импортными пошлинами. На основании учетных документов в учете ООО «Альфа» сделаны следующие записи:

ДЕБЕТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» КРЕДИТ 90−1 «Выручка»

— 360 000 руб. — отражена выручка за реализованную продукцию;

ДЕБЕТ 90−2 «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 43 «Готовая продукция»

— 180 000 руб. — списана себестоимость реализованной продукции;

ДЕБЕТ 90−3 «НДС» КРЕДИТ «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам»

— 60 000 руб. — начислен НДС по реализованной продукции;

ДЕБЕТ 90−9 «Прибыль/убыток от продаж» КРЕДИТ 99 «Прибыли и убытки»

— 120 000 руб. — отражена сумма полученной прибыли.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи», закрываются внутренними записями на субсчет 90−9 «Прибыль/убыток от продаж». При этом составляются проводки:

ДЕБЕТ 90−1 «Выручка» КРЕДИТ 90−9 «Прибыль/убыток от продаж»

— 360 000 руб. — закрывается субсчет 90−1 «Выручка» ;

ДЕБЕТ 90−9 «Прибыль/убыток от продаж» КРЕДИТ 90−2 «Себестоимость продаж»

— 180 000 руб. — закрывается субсчет 90−2 «Себестоимость продаж» ;

ДЕБЕТ 90−9 «Прибыль/убыток от продаж» КРЕДИТ 90−3 «НДС»

— 60 000 руб. — закрывается субсчет 90−3 «НДС» ;

ДЕБЕТ 90−9 «Прибыль/убыток от продаж» КРЕДИТ 99 «Прибыли и убытки»

— 120 000 руб. — закрывается субсчет 90−9 «Прибыль/убыток от продаж» .

Учет финансового результата от прочих доходов и расходов. На финансовый результат деятельности организаций существенное влияние могут оказывать доходы и расходы по прочим операциям. Для обобщения информации об этих операциях в бухгалтерском учете применяется синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы», к которому могут быть открыты субсчета:

• 91−1 «Прочие доходы» ;
• 91−2 «Прочие расходы» ;
• 91−9 «Сальдо прочих доходов и расходов» .

К субсчетам 91−1 «Прочие доходы» и 91−2 «Прочие расходы» могут открываться аналитические счета для получения информации, необходимой для управления и контроля за прочими операциями, а также для составления бухгалтерской отчетности, в частности отчета о прибылях и убытках. Получение информации о доходах и расходах по каждому виду прочих операций на отдельной карточке аналитического учета позволяет контролировать их эффективность.

С учетом специфики деятельности по кредиту счета 91−1 «Прочие доходы» организации могут отражать поступления активов, признаваемых прочими доходами, такие как:

— поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации — в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств:

ДЕБЕТ 50 «Касса» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

ДЕБЕТ 51 «Расчетные счета» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

• — поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, — в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
• — поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, а также проценты и иные доходы по ценным бумагам — в корреспонденции со счетами учета расчетов;
• — прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества, — в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» ;
• — поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, — в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
• — поступления от операций с тарой — в корреспонденции со счетами учета расчетов;
• — проценты, полученные (подлежащие получению) за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации, — в корреспонденции со счетами учета финансовых вложений или денежных средств:

ДЕБЕТ 58 «Финансовые вложения» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

— штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению, — в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств:

ДЕБЕТ 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

— поступления, связанные с безвозмездным получением активов, — в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов:

ДЕБЕТ 98 «Доходы будущих периодов» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

— поступления в возмещение причиненных организации убытков — в корреспонденции со счетами учета расчетов:

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

— прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, — в корреспонденции со счетами учета расчетов:

ДЕБЕТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

— суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, — в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности:

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

- курсовые разницы — в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др.:

ДЕБЕТ 52 «Валютные счета» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы» ;

— прочие доходы.

Субсчет 91−1 «Прочие доходы» в течение года не закрывается. Информация на нем накапливается нарастающим итогом с начала года для заполнения соответствующих статей отчета о прибылях и убытках. По окончании отчетного года сальдо закрывается на субсчет 91−9 проводкой:

ДЕБЕТ 91−1 «Прочие доходы» КРЕДИТ 91−9 «Сальдо прочих доходов и расходов» .

По дебету субсчета 91−2 «Прочие расходы» в течение отчетного периода находят отражение расходы организации, не связанные с обычным видом деятельности. К ним относятся:

• — расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение н пользование) активов организации, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, а также расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, — в корреспонденции со счетами учета затрат;
• — остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией, — в корреспонденции со счетами учета соответствующих активов;
• — расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, — в корреспонденции со счетами учета затрат;
• — расходы по операциям с тарой — в корреспонденции со счетами учета затрат;
• — проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), — в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
• — расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, — в корреспонденции со счетами учета расчетов;
• — штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате, — в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
• — расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации, — в корреспонденции со счетами учета затрат;
• — возмещение причиненных организацией убытков — в корреспонденции со счетами учета расчетов;
• — убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, — в корреспонденции со счетами учета расчетов, начислений амортизации и др.;
• — отчисления в резервы иод обесценение вложений в ценные бумаги, иод снижение стоимости материальных ценностей, по сомнительным долгам — в корреспонденции со счетами учета этих резервов;
• — суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, — в корреспонденции со счетами учета дебиторской задолженности;
• — курсовые разницы — в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др.;
• — расходы, связанные с рассмотрением дел в судах, — в корреспонденции со счетами учета расчетов и др.;
• — прочие расходы.

Субсчет 91−2 «Прочие расходы» в течение года не закрывается. Информация на нем накапливается нарастающим итогом с начала года для заполнения соответствующих статей отчета о прибылях и убытках. По окончании отчетного года сальдо закрывается иа субсчет 91−9 проводкой:

ДЕБЕТ 91−9 «Сальдо прочих доходов и расходов» КРЕДИТ 91−2 «Прочие расходы» .

Сальдо субсчета 91−9 «Сальдо прочих доходов и расходов» в конце каждого отчетного периода (заключительными оборотами) списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91−9), закрываются внутренними записями на субсчет 91−9 «Сальдо прочих доходов и расходов» :

ДЕБЕТ 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» КРЕДИТ 91−2 «Прочие расходы» ;

ДЕБЕТТ 91−1 «Прочие доходы» КРЕДИТ «Сальдо прочих доходов и расходов» .

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по ней.

ПРИМЕР 18.2

За отчетный период ООО «Альфа» начислило доход в виде штрафов, пени и неустоек за нарушение условий договора в сумме 3540 руб., в том числе НДС — 540 руб. За тот же период были списаны затраты, но аннулированным заказам на сумму 6000 руб. На основании первичных документов в учете ООО «Альфа» сделаны следующие записи:

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» КРЕДИТ 91−1 «Прочие доходы»

— 3000 руб. — начислены доходы от предъявленных штрафов, пеней и неустоек;

ДЕБЕТ 91−2 «Прочие расходы» КРЕДИТ 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам»

— 540 руб. — начислен НДС с суммы штрафов, пеней и неустоек;

ДЕБЕТ 91−2 «Прочие расходы» КРЕДИТ 20 «Основное производство»

— 6000 руб. — списаны расходы по аннулированным заказам.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы», закрываются внутренними записями на субсчет 91−9 «Сальдо прочих доходов и расходов». При этом составляются проводки:

ДЕБЕТ 91−1 «Прочие доходы» КРЕДИТ 91−9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

— 3000 руб. — закрывается субсчет 91−1 «Прочие доходы» ;

ДЕБЕТ 91−9 «Сальдо прочих доходов и расходов» КРЕДИТ 91−2 «Прочие расходы»

— 6540 руб. — закрывается субсчет 91−2 «Прочие расходы» ;

ДЕБЕТ 99 «Прибыли и убытки» КРЕДИТ 91−9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

— 3540 руб. — закрывается субсчет 91−9 «Сальдо прочих доходов и расходов» .

Учет конечного финансового результата. Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации за отчетный период используется активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности и результата от прочих доходов и расходов. По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту — прибыли (доходы) организации. Операции отражаются на счете нарастающим итогом на протяжении всего календарного года. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года отражаются:

• — прибыль или убыток от обычных видов деятельности — в корреспонденции со счетом 90 «Продажи» ;
• — сальдо прочих доходов и расходов — в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» ;
• — суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств, а также суммы причитающихся налоговых санкций — в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». Начисление налога на прибыль отражается проводкой:

ДЕБЕТ 99 «Прибыли и убытки» КРЕДИТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» .

Перечисление налога отражается записью:

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» .

Построение аналитического учета по счету 99 «Прибыли и убытки» должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

В соответствии со ст. 15 Закона о бухучете отчетным годом для всех организаций является календарный год — с 1 января по 31 декабря включительно. По окончании отчетного года все организации составляют годовую бухгалтерскую отчетность с целью определить итоги своей финансово-хозяйственной деятельности. Для определения важнейшего показателя — чистой прибыли — счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Эта операция называется реформацией баланса. Она необходима для того, чтобы разделить прибыль отчетного года и следующего календарного периода.