Оценка материалов. 
Учет отпуска материалов в производстве и контроль за их использованием

Важное значение в организации учёта материалов имеет их оценка. В соответствии с Федеральном законом «О бухгалтерском учёте «от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ и на основании приказа Министерства Финансов Российской Федерации от 09.06.2001 г. № 44н об утверждении положения по бухгалтескому учёту «Учёт материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 Материальнопроизводственные затраты принимаются к бухгалтерскому учёту по фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретённых за плату, признаётся сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

К фактическим затратам на приобретение материальнопроизводственных запасов относятся:

• · суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• · суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;
• · таможенные процедуры;
• · невозмещаемые налоги, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственных запасов;
• · вознаграждения посредническим организациям, через которую приобретены материальнопроизводственные запасы;
• · затраты по заготовке и доставке материальнопроизводственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов; затраты по содержанию заготовительноскладского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену материально-производственных запасов проценты по заёмным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов;
• · Затраты по доведению материальнопроизводственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением Работ и оказанием услуг;
• · иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материальнопроизводственных запасов.

Не включаются в фактические затраты на приобретение материальнопроизводственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связанны с приобретением материальнопроизводственных запасов.

Фактические затраты на приобретение материальнопроизводственных запасов определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учётом суммовых разниц, возникающих до принятия материальнопроизводственных запасов к бухгалтерскому учёту в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублёвой оценкой фактически произведённой оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия её к бухгалтерскому учёту, и рублёвой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату её погашения.

Организация текущего учёта материалов по фактической себестоимости требует значительных затрат труда и времени. При большой номенклатуре используемых материалов их фактическую себестоимость можно рассчитать только по окончании месяца, когда бухгалтерия имеет все необходимые сведения материалах. Движение же материалов на предприятии происходит ежедневно, и оно должно отражаться в учете своевременно. Это вызывает необходимость использовать в текущем учете материалов условные, так называемые учетные цены. В качестве таких цен могут быть использованы плановая себестоимость приобретения (заготовления), средние покупные цены, нормативная себестоимость и др.

Применение учетных цен в практической деятельности значительно упрощает и облегчает учетную работу. Оперативные и учетные работники привыкают к ним, что ограничивает возможность ошибок. Кроме того, полное соответствие между количеством и суммой усиливает контрольные функции учета, так как делением суммы на цену можно проверить количество материалов, а умножением количества на цену — сумму. Подобные приемы используются в процессе проверки итоговых сумм движения материалов за отчетный период.

При использовании учетных цен ежемесячно рассчитываются суммы и проценты отклонений фактической себестоимости материалов от их стоимости по таким ценам. Присоединяя отклонения (плюс или минус) к стоимости материалов по учетным ценам, получают их фактическую себестоимость.

В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению синтетический учет материалов по учетным ценам разрешается осуществлять на счете 10 «Материалы». В этом случае колебания фактической себестоимости материалов заносятся на отдельный синтетический счет 16 «Отклонение в стоимости материалов».

При незначительной номенклатуре и возможности организации аналитического учета материалов партиями в качестве учетных могут быть использованы цены фактической себестоимости их приобретения (заготовления). В этом случае цена единицы материала определяется путем деления общей фактической себестоимости приобретения (заготовления) материалов на их количество. По таким ценам и производится отпуск материалов в производство.

Фактическую себестоимость списываемых на производство материалов, согласно действующим нормативным документам, могут определить одним из четырех рекомендованных предприятиям методов оценки запасов:

• · по себестоимости каждой единицы;
• · по средней себестоимости;
• · по себестоимости первых по времени закупок — ФИФО;
• · по себестоимости последних по времени закупок — ЛИФО.

При этом необходимо иметь в виду, что производственное предприятие в течение всего отчетного года может применять только один из перечисленных выше методов, который фиксируется в его учетной политике.

Метод оценки материалов по себестоимости каждой единицы основан на индивидуальной оценке материальных запасов, представляющей собой расходы на приобретение конкретного объекта. Прежде всего это относится к материалам, используемым предприятием в особом порядке (драгоценным металлам, драгоценным камням, взрывчатым веществам и т. д.), и материалам, которые не могут заменять друг друга.

По методу себестоимости каждой единицы оцениваются материалы, используемые в основном порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.). Единица таких материалов, как привило, уникальна, то есть существует в единственном экземпляре. В большинстве случаев такие материалы являются весьма дорогостоящими.

Метод оценки материалов по средней себестоимости традиционен |для отечественной учетной практики. В течение отчетного месяца материальные ресурсы, независимо от того, по каким ценам они приобретались, учитываются и списываются на производство, как правило, по твердым учетным ценам. В конце месяца сюда же списывается соответствующая доля отклонений фактической себестоимости материальных ресурсов от учетных цен. При этом составляется следующий расчет (табл. 1).

Таблица 1. Расчет распределения суммы отклонения фактической себестоимости материалов от их учетной стоимости за отчетный месяц (в руб.).

• 1. Для определения среднего процента отклонений (6) итоговая сумма отклонений (3000) умножается на 100 и делится на итоговую сумму стоимости материалов по учетным ценам (50 000).
• 2. Для определения суммы отклонения в стоимости материалов на конец месяца (168) стоимость материалов на конец месяца по учетным ценам (2812) умножается на средний процент отклонений (6) и делится на 100.
• 3. Данные по остаткам материалов на конец месяца по учетным ценам берутся из регистров бухгалтерского учета и отчетов материально ответственных лиц.

При оценке материалов по методу ФИФО применяют правило: первым пришел, первым ушел. Это означает, что независимо от того, какая партия материалов отпущена в производство, сначала списывают материалы по цене (себестоимости) первой закупленной партии, затем — по цене второй партии и т. д., в порядке очередности, пока не будет получено общее количество израсходованных материалов за месяц.

Оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материальнопроизводственные запасы используются в течение месяца иного периода в последовательности их приобретения (поступления).При применении этого способа оценка материальнопроизводственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

При оценке материалов по методу ЛИФО применяют другое правило: последним пришел, первым ушел. При этом методе на производство вначале списываются материалы по цене (себестоимости) последней закупленной партии, затем — по цене предыдущей и т. д.

Применение указанных методов оценки ориентирует производственные предприятия на организацию аналитического учета материалов не только по их видам, но и по отдельным партиям.

Оценка по себестоимости последних по времени приобретения материальнопроизводственных запасов (способ ЛИФО) основана на допущении, что материальнопроизводственные запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого способа оценка материальнопроизводственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость поздних по времени приобретения.

Анализ использования приведенных ниже методов оценки материалов позволяет сделать следующие выводы.

Метод ФИФО предполагает, что материалы должны списываться по себестоимости соответствующих партий в хронологическом порядке их поступления. В условиях инфляции он обусловливает занижение стоимости отпущенных в производство ресурсов, завышение их остатка в балансе, а следовательно, завышение финансового результата от основной деятельности и улучшение показателей ликвидности. Данный метод целесообразно использовать организациям, которые планируют капитальные вложения за счет собственных средств и при этом пользуются соответствующими льготами по налогу на прибыль.

Метод ЛИФО предполагает первоочередное списание материалов по себестоимости последних партий. Благодаря ему обеспечивается завышение стоимости отпущенных ценностей, занижение их остатка на конец месяца, а значит, снижение прибыли и ухудшение ликвидности. Его рекомендуется использовать тем организациям, которые преследуют цель минимизировать налогооблагаемую базу по отдельным видам налогов (налог на прибыль и др.).

Пример оценки материалов по методам ФИФО и ЛИФО представлен в (табл. 2.).

Таблица 2. Расчет оценки материалов по методам ФИФО и ЛИФО за отчетный месяц.

Общее количество израсходованных материалов по предприятию за месяц условно составляет 5550 штук.

Метод средней себестоимости дает возможность оценивать отпускаемые ресурсы по среднепокупной себестоимости. С точки зрения воздействия на налогооблагаемую базу и ликвидность он является умеренным (по сравнению с методами ФИФО и ЛИФО).

В международной практике, наряду с вышеперечисленными, применяются также другие методы оценки материальных запасов: ХИФО, ЛОФО, НИФО и др.

По методу ХИФО списание материалов происходит по принципу: вошедший по наивысшей стоимости выходит первым. Материальные ресурсы, числящиеся в запасе на складе на конец месяца, оцениваются по фактической себестоимости закупок с наименьшей стоимостью, а в себестоимости реализованной продукции учитывается стоимость закупок с наивысшей стоимостью. Этот метод предназначен в основном для предприятий, которые имеют высокую прибыль и стремятся уменьшить сумму налогов, чтобы тем самым оптимизировать свое финансовое состояние, снизив базу налогообложения.

В настоящее время у нас в стране этот метод перекликается с методом ЛИФО, так как применяемые цены в основном имеют тенденцию не к снижению, а к повышению.

По методу ЛОФО списание материалов на производство происходит по принципу: вошедший по наименьшей стоимости выходит первым. Этот метод в основном перекликается с методом ФИФО. Его целесообразно применять для отражения в учете большей суммы прибыли, что способствует привлечению потенциальных инвесторов.

По методу НИФО применяют правило: следующим пришел, первым ушел. Это означает, что списание материалов на производство происходит в порядке очередности, начиная с цены второй закупленной партии. Остатки сырья и материалов на складах на конец месяца оцениваются по цене первой закупленной партии.

Рассмотрим порядок списания материалов с использованием методов ФИФО, методом ЛИФО, средней себестоимости на примере.

Пример:

Киришский филиал по транспорту газа ОАО «СГ-Транс» купил серую № 7047 для выполнения ремонтных работ. Краска покупалась тремя партиями по 65 литров в каждой.

Первая партия приобретена 1 января 2006 года по цене 42 000 руб. (в том числе НДС -7 000 руб.). Вторая -3 февраля 2006 года по цене 44 000 руб. (в том числе НДС- 7 333 руб.). Третья — 2 марта 2006 года по цене 47 000 руб. (в том числе НДС -7833 руб.).

На выполнение ремонтных работ было списано 162,5 л. краски. Работы выполнялись в марте 2006 года.

При покупке краски бухгалтеру нужно сделать проводки:

ДЕБЕТ 10−1 КРЕДИТ 60−1.

— 35 000 руб.(42 000−7 000) — приобретена первая партия краски;

ДЕБИТ 19−3 КРЕДИТ 60−1.

— 7 000 руб. — учтён НДС по первой партии краски;

ДЕБЕТ 10−1 КРЕДИТ 60−1.

— 36 667 руб.(44 000−7 333) — приобретена вторая партия краски;

ДЕБЕТ 19−3 КРЕДИТ 60−1.

— 7 333 руб.- учтён НДС по второй партии краски;

ДЕБЕТ 10−1 КРЕДЕТ 60−1.

— 39 167 руб.(47 000−7 833) — приобретена третья партия краски;

ДЕБЕТ 19−3 КРЕДИТ 60−1.

— 7 833 руб.- учтён НДС по третьей партии краски;

Теперь определяем стоимость краски, которую бухгалтер должен списать на себестоимость ремонтных работ.

Метод ФИФО При использовании метода ФИФО необходимо списать:

• · 65 л. краски из первой партии стоимостью 35 000 руб.
• · 65 л. краски из второй партии стоимостью 36 667 руб.
• · 32,5 л. кирпича из третьей партии стоимостью
• 19 583,50 руб.(39 167 руб. х 32,5 л.: 65л.).

Общая стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит:

35 000 руб. + 36 667 руб. + 19 583,50 руб. = 91 250,50 руб.

При списании краски необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕЛИТ 10−1.

— 91 250,50 руб. — списана краска на выполнение ремонтных работ.

Метод ЛИФО При использовании метода ЛИФО бухгалтеру необходимо списать:

• · 65 л. краски из третьей партии стоимостью 39 167 руб.;
• · 65 л. краски из второй партии стоимостью 36 667 руб.;
• · 32,5 л. краски из первой партии стоимостью
• 17 500 руб.(35 000 руб. х 32,5 л.: 65 л.).

Общая стоимость краски, подлежащая списанию, составит :

39 167 руб. + 36 667 руб. + 17 500 руб. = 93 334 руб.

При списании краски необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10−1.

— 93 334 руб.- списана краска на выполнение ремонтных работ.

Средняя себестоимость При использовании этого метода бухгалтеру необходимо определить среднюю себестоимость единицы материалов (одного литра краски). Она составит :

(35 000 руб. + 36 667 руб. + 39 167 руб.): (65л. + 65 л. + 65л.)= 515,51 руб.

Стоимость краски, подлежащая списанию, составит:

515,51 руб. х 162,5 л. = 83 770,38 руб.

При списании краски необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10−1.

— 83 770,38 руб.- списана краска на выполнение ремонтных работ.