Практика составления отчетности

Серьезное отношение к бухгалтерской отчетности возникает с момента создания акционерных обществ. Ещё в 1836 г. в стране было всего лишь десять акционерных предприятий, а в начале XX в. их было около 2, 5 тыс. К концу XIX в. и практики, и теоретики, и даже законодатели всерьёз заинтересовались проблемами бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.

Порядок составления бухгалтерской отчетности и представления ее всеми заинтересованным в ней физическим и юридическим лицам в определенной степени регламентировался Уставом о промысловом налоге. Так, статьей 473 Устава предписывалось правлениям, ответственным агентствам и главным представителям отчетнообязанных предприятий ежегодно публиковать в журнале «Вестник финансов» заключительные балансы и извлечения из годовых отчетов. Однако структура баланса, состав статей, способы их оценки и представления не регламентировались никаким законодательным документом. Лишь немногие и очень общие правила составления балансов приводились в инструкции от 11 мая 1899 г. о применении Положения о государственном промысловом налоге. Статьей 103 этого Положения предусматривалось в дальнейшем разработать формы отчетов и балансов, однако эта задача так и не была решена. Старания собиравшихся в разное время при министерстве финансов комиссий, неоднократно приступавших к ее решению, так и не увенчались успехом.

Основные причины были в следующем: 1) каждый собственник психологически был убежден, что он и только он может правильно сгруппировать статьи баланса, а все, что делают коллеги, — неправильно; 2) имея свободу в группировке балансовых статьей, самостоятельно формируя план счетов, бухгалтер чувствовал себя хозяином положения в фирме, ибо только он один мог разобраться в учетном хаосе; 3) чем больше разнообразия в учете, тем труднее налоговым (податным) инспекторам было выявить сумму причитающегося казне налога; 4) особенности характера и предпринимателей, и бухгалтеров: как правило, это были свободные натуры, не терпящие интеллектуального насилия.

Предприятия публиковали отчетность по той форме и в том объеме, в каком им представлялось необходимым, целесообразным и достаточным.

В те времена составление понималось не формальном переносе сальдо в баланс, а в смысле отражения действительного материального и финансового положения предприятия и результатов его деятельности.

Одним и основополагающих принципов учетной практики тех лет был принцип консерватизма — «осторожной оценки актива». При определенных обстоятельствах нередко списывались достаточно произвольные суммы со стоимости движимого и недвижимого имущества, остатков товарно — материальных ценностей, дебиторской задолженности. Такая практика применялась чаще всего на предприятиях с постоянным и ограниченным числом акционеров.

Однако встречался и прямо противоположный подход, когда, исходя из явного желания составителей отчетности преувеличить итог баланса, оценка показанного в нем имущества под разными предлогами завышалось. В частности, вводились новые статьи типа — неисследованные ископаемые.

Принцип консерватизма (осторожности) получил достаточно полное отражение и при учете ценных бумаг. Огромное значение приобрел вопрос об учет курсовых разниц: «надлежит иметь виду, что хотя с формальной точки зрения действительный убыток по курсовой разнице процентных бумаг определяется окончательно, как таковой, лишь в самый момент реализации бумаг по невыгодному курсу, однако привлечение к обложению, в качестве податной прибыли предприятия, таких сумм, которые на самом деле не могли бы быть выручены им в случае продажи бумаг по курсу, существующему ко дню заключения баланса, представляется неправильным по существу и не соответствующим истинному смыслу закона, стремящегося обложить процентным сбором лишь суммы обогатившее предприятие за данный операционный год» .

Весьма значительные разночтения мела в то время практика исчисления размера отчислений из валового дохода на погашение имущества.

Реальность отражения финансового состояния в отчетности в значительной степени определяется порядком исчисления прибыли, поэтому нормативные документы довольно жестко регламентировали состав валового дохода, виды расходов и отчисления из него. Согласно инструкции от 11 мая 1899 г. в состав валового дохода выделялось пятнадцать элементов, а все расходы, минусуемые из валового дохода при исчислении податной прибыли, подразделялись на три группы: 1) на управление, содержание и эксплуатацию предприятия; 2) на поддержание предприятия в исправности; 3) на дела благотворительного характера. Такая детализация была необходима, поскольку она предопределялась заложенной в нормативных документах идеей тесной взаимосвязи размера податной прибыли, видов доходов и расходов и способов оценки и отражения в учете и отчетности активов предприятия.

Уже к 19 910 году многие тысячи предприятий других форм собственности наряду с акционерными также сталкивались в той или иной степени с необходимостью публикации своей отчетности. Сделанный Рощаховским анализ практики составления отчетности двадцатью пятью крупными акционерными предприятиями показал исключительную пестроту структуры публикуемых балансов, неоднозначную трактовку отдельных его статей. По его мнению, необходима была более жестокая регламентация правил составления отчетности в виде специального закона.

Рощаховский предложил структуру типового баланса акционерного предприятия.

Таблица — Структура типового баланса акционерного предприятия.

Степень детализации отдельных статей (дебиторы, кредиторы, нематериальные активы) оставлять на усмотрение составителей баланса, относительно других статей предлагался состав элементов, целесообразных для выделения в балансе. Так, в статье «Имущество реальное» выделялось пять элементов: касса, членские взносы, ценные бумаги, имущество постоянное, имущество оборотное.

Такой подход, соединяющий в себе элементы унификации и определённой свободы действий в составлении баланса, получил в дальнейшем широкое распространении и заложен, в частности, в большинстве национальных и международных учетных стандартов.

В частности Рощаховский ввел понятие «внутренней производительной силы» предприятия, отмечая, что она измеряется не размером рода ценностей, показанных в активе, отношением их между собой и к сумме обязательств перед третьими лицами" .

Придавая огромное значение экономическому анализу, он не проводил анализ баланса в нашем понимании, но он уже хорошо знал, ка его разбирать анализировать и интерпретировать с помощью относительных и средних чисел. Первые позволяют измерить «внутреннюю производительную силу предприятия»; вторые — правильно распределить доходы между его собственниками.

Относительные величины он сводил в две группы: 1) отношение балансовых статьей друг к другу (вертикальный анализ); 2) отношение статьей актива к кредиторской задолженности (горизонтальный анализ).

Заканчивая настоящий обзор, необходимо сделать вывод о том, что все данные бухгалтерской отчетности носят относительный и условный характер, они характеризуют потенциальные возможности, но не отражают абсолютную истину.