Учет и аудит в системе финансового контроля

Введение

рыночных отношений заставляет по-новому взглянуть на функцию учета и аудита как важнейших элементов финансово-экономического контроля, который представляет собой, с одной стороны, одно из направлений публичной деятельности государства и органов местного самоуправления (финансовый контроль), с другой — самоконтроль, реализуемый бухгалтерскими службами и аудиторскими организациями.

Финансовый контроль (публичный) — это контроль государства и органов местного самоуправления за соблюдением финансовой дисциплины всеми участниками экономических отношений в финансовой и предпринимательской областях хозяйственной деятельности.

Рассмотрим кратко (подробнее в гл. 2) отношения в области финансового контроля в генезисе его исторического становления.

Финансовый контроль (по аналогии с учетом и аудитом) прошел длительный период своего становления и развития еще в рамках докапиталистических формаций. Отдельные его элементы проявились в общественных отношениях рабовладельческого и феодального строя. Как правило, это были общественные отношения, возникающие в связи со сбором налогов, занимавших сугубо подчиненное значение в общих экономических связях натурального хозяйства, и характеризовались они произволом при их установлении и осуществлении «финансового контроля» за ними. Типичным явлением для рабовладельческой и феодальной формации было отождествление доходов и расходов глав государства с государственными доходами и расходами. Лишь в период Римской Республики, когда в политической жизни решающую роль играл Сенат, публичное хозяйство было отделено от частного. Очевидно, что указанные мероприятия проводились на основе применения учетных процедур. В этот же период возникает прообраз аудита.

Придя к власти, буржуазия создает развернутую финансовую систему, отделяет государственную казну от казны государя. Устанавливается строго регламентированная система налогов и сборов, опирающаяся на правила взимания налогов, разработанных А. Смитом. В Англии с 1688 г. установлено, что все налоги могут вводиться только на основе постановления парламента.

Итак, в условиях капитализма возникает развернутая финансовая система, получает свое развитие и финансовый контроль. Появляется непосредственный субъект государственного контроля со стороны парламента: в Англии — Главный контролер и Главный плательщик, во Франции и Италии — Агентные палаты и др. Возникают различные школы учета, а процесс формирования института аудита приближается к его современному пониманию.

Из вышесказанного следует, что содержание контроля, его направленность изменяются в зависимости от уровня развития производительных сил и производственных отношений в обществе. Эти экономические категории могут быть подвергнуты измерительным процедурам и количественной оценке с помощью законно установленных единообразных моделей учета, принятых на государственном уровне.

Финансовый контроль (в конкретном его значении) — это совокупность действий и операций по проверке финансовых вопросов и связанных с ними вопросов деятельности субъектов хозяйствования и управления с применением специфических форм и методов организации.

Объектом финансового контроля являются денежные, распорядительные процессы при формировании и использовании финансовых ресурсов. Непосредственным предметом проверок выступают такие финансовые (стоимостные) показатели, как прибыль, доходы, налоги, отчисления па различные цели и в фонды. Эти показатели формируются с помощью учета и зачастую являются объектами аудита.

Сфера финансового контроля охватывает практически все операции, совершаемые с использованием денег, а в некоторых случаях и без них (бартерные сделки). Но даже при совпадении предмета проверки и анализа финансовому контролю присуща особая направленность в оценке состояния этих объектов, соответствующих их назначению. Так, при осуществлении проверки эффективности менеджмента предприятий, особенно банков, аудиторские фирмы дают оценку размеров образуемых резервов, что непосредственно имеет отношение к определению конечной величины налогооблагаемого объекта.

К основным задачам финансового контроля можно отнести следующие:

• 1) содействие сбалансированности между потребностью в финансовых ресурсах и размерами денежных доходов бюджетов государства;
• 2) обеспечение своевременности и полноты выполнения финансовых обязательств перед бюджетом;
• 3) выявление внутрипроизводственных резервов роста финансовых ресурсов, в том числе по снижению себестоимости и повышению рентабельности;
• 4) содействие рациональному расходованию материальных ценностей и денежных ресурсов на предприятиях, в организациях и бюджетных учреждениях, а также правильному ведению бухгалтерского учета и отчетности;
• 5) обеспечение соблюдения действующего законодательства и нормативных актов, в том числе в области налогообложения организаций, относящихся к различным организационно-правовым формам;
• 6) содействие высокой отдаче внешнеэкономической деятельности хозяйствующих субъектов, в том числе, но валютным операциям и т. д.

Финансовый контроль тесно связан с ответственностью учреждений и организаций, финансово-банковских структур за надлежащее выполнение финансовой дисциплины. Эта ответственность может быть выражена как в административных, так и финансовых (материальных) мерах воздействия на нарушителя финансовой дисциплины. Финансовые меры воздействия конкретно проявляются через финансовые санкции, являющиеся теми рычагами финансового механизма, которые содействуют повышению эффективности производства, сто интенсификации, экологическому оздоровлению.

Таким образом, финансовый контроль представляет собой разновидность финансовой деятельности государства и муниципальных образований, осуществляемой всей системой органов публичной власти и управления, а также специальными контрольными органами. Финансовый контроль заключается в проверке законности и целесообразности действий в области перераспределения публичных денежных фондов, а также денежных фондов субъектов хозяйствования и управления с применением специфических форм и методов его организации и воздействия.

Перераспределение денежных фондов предполагает количественную и информационную характеристику этого процесса, что достигается посредством процедур учета и аудита.

В литературе наблюдается различный подход к трактовке видов, форм и методов осуществления финансового контроля. Некоторые ученые (Э. Г. Вайнштейн, Л. М. Краморовский, В. М. Митрофанов^[1]) под формами контроля понимают его виды в зависимости от времени осуществления контрольных действий: предварительный, текущий и последующий. Другие авторы под видом финансового контроля приводят такой метод, как ревизия^[2]. Наиболее оптимальной представляется точка зрения^[3], согласно которой финансовый контроль подразделяется по следующим трем основным критериям:

• 1. По виду органов, осуществляющих финансовый контроль в рамках своих полномочий: государственный (в том числе общегосударственный, вневедомственный, ведомственный, судебный); негосударственный (аудит); внутрихозяйственный (учет).
• 2. По формам: предварительный; текущий; последующий.
• 3. По методам: ревизия; экспертиза (детально рассмотрена в гл. 12 на примере судебно-бухгалтерской экспертизы); проверка; обследование; счетная проверка.

Взаимосвязь финансового контроля с учетом см. параграф 11.2.

Таким образом, если анализировать финансовый контроль в зависимости от осуществляющих его субъектов (классификация по видам), то различается государственный, внутрихозяйственный и независимый (аудиторский) финансовый контроль.

Государственный контроль реализуется через общегосударственный, вневедомственный и ведомственный финансовый контроль, осуществляемый органами государственной власти и управления.

Общегосударственный контроль имеет наивысшее значение в силу особого статуса этих органов и осуществляется в рамках всего государства (см. параграф 9.3).

Вневедомственный финансовый контроль, осуществляемый специальными финансово-кредитными органами, такими как Минфин России, Банк России, Казначейство России и др. (см. параграф 2.3). Финансовый контроль этих органов направлен на объекты, независимо от их ведомственной принадлежности и имеет повседневный, систематический и регулярный характер.

Ведомственный финансовый контроль — это контроль министерств и других органов государственного управления за деятельностью входящих в их систему предприятий и организаций. Контроль осуществляется самостоятельными структурными контрольно-ревизионными подразделениями (управлениями, отделами, группами) министерств, ведомств, подчиненными непосредственно руководителям этих органов. Его объектом являются производственная и финансовая деятельность подведомственных предприятий и учреждений.

Внутрихозяйственный контроль реализовывается в учреждениях и организациях преимущественно бухгалтерскими службами, службами внутреннего аудита.

Негосударственный контроль — это аудит (см. разд. III).

В зависимости от времени проведения (классификация по формам) финансовый контроль можно подразделить на предварительный, текущий и последующий.

Предварительный финансовый контроль осуществляется до проведения хозяйственной операции (например, выбор способов постановки бухгалтерского учета в организации сразу после ее регистрации).

Текущий финансовый контроль производится в процессе осуществления хозяйственной деятельности (примером может служить обязанность субъекта экономической деятельности последовательно оформлять первичными документами все хозяйственные операции).

Последующий финансовый контроль осуществляется после завершения отчетного периода и финансового года в целом (например, формирование и представление финансовой отчетности в органы, установленные действующим законодательством).

Указанные три вида контроля должны следовать один за другим, циклично приобретая качества предварительного, текущего и последующего.

Возможны и иные модели классификации финансового контроля. Можно, в частности, выделить постоянный, систематический (дискретный) и эпизодический контроль.

Под методами контроля понимаются приемы и способы его осуществления.

Методы осуществления финансового контроля различны, хотя все они являются разновидностью проверки деятельности субъекта экономической деятельности. Они могут подразделяться на ревизии, обследования хозяйственной деятельности, экономический анализ, наблюдение и др. (см. гл. 2).

Таким образом, следует отметить, что учетные процедуры лежат в основе проведения мероприятий финансового контроля, рассматриваемого с точки зрения любой его классификации (по видам, формам и методам). В то же время одним из видов внутрихозяйственного контроля является бухгалтерский контроль; а одним из видов негосударственного финансового контроля является аудит.

• [1] См.: Вайнштейн Э. Г. Ревизия и контроль в банках. М.: Высшая школа, 1974; Краморовский Л. М. Ревизия и контроль. М.: Финансы, 1976; Митрофанов В. М. Контроль и ревизия хозяйственной деятельности предприятий. М.: Финансы, 1971.
• [2] См.: Грачева Е. Ю., Горбунова О. Н. Финансовое право: учебник / под ред. Е. Ю. Грачевой, Г. П. Толстопятенко. М.: Проспект, 2003. С. 59.
• [3] См.: Шохин С. О. Правовое обеспечение деятельности контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации (проблемы и перспективы): дис… д-ра юрид. паук. М., 1999.