Подходы к анализу поведения затрат

В теории классификации затрат на переменные и постоянные существует два подхода к изучению их поведения: бухгалтерский^[1] и микроэкономический. Бухгалтерский подход к изучению поведения затрат более простой и практичный. Суть его в том, что все затраты предприятия можно разделить на постоянные, которые остаются стабильными при изменении объема производства, и переменные, изменяющиеся пропорционально объему производства. Графически их можно представить в виде прямой линии. При микроэкономическом подходе поведение затрат рассматривается с учетом многих факторов. Линия изменения затрат — это кривая.

Сравнение результатов расчетов по двум подходам показывают, что в области релевантности они незначительны. Существенная разница возникает за пределами диапазона релевантности, т. е. при максимальных объемах или объемах, приближенных к нулю. В любом случае при принятии управленческого решения не стоит забывать о вышеизложенных допущениях и о погрешностях, возникающих при использовании разных методов анализа поведения затрат, т. е. деления их на переменные и постоянные.

Процедура анализа поведения затрат

• 1. Выбор зависимой и независимой переменных. Зависимая переменная (у) — это совокупная группа затрат, которые следует разделить на переменные и постоянные. Исходя из цели принятия управленческого решения, группа анализируемых затрат может как включать все затраты предприятия, так и ограничиваться затратами подразделения, бизнес-процесса либо затратами на производство конкретной продукции. Например, в автотранспортном предприятии целью анализа поведения затрат является прогнозирование цены на грузовые перевозки с использованием CVP-анализа. В таком случае все относящиеся к грузовым перевозкам условно-постоянные затраты объединяются в группу " у" . Независимая переменная величина (х) — это фактор, вызывающий затраты и влияющий на их поведение. В качестве независимой переменной наиболее часто выбираются: объем производства, объем продаж, прямые затраты труда (часы или стоимость), вес материалов, машино-часы, пробег транспорта в километрах или тонно-километрах. Обоснованное проведение анализа требует от специалиста умения определять истинную зависимость между затратами и фактором, влияющим на их изменение.
• 2. Формирование информационной базы анализа. Сбор и группировка исходных данных трудоемкая и ответственная работа. Сформированная база данных должна содержать результаты наблюдения хозяйственной деятельности при неизменных технологиях и экономических условиях. Если размер выборки охватывает несколько лет, то следует сделать пересчет данных, исключив влияние инфляции.
• 3. Выбор метода распределения смешанных затрат на переменные и постоянные. Теория и практика управленческого учета предлагает спектр математических и логических методов анализа поведения затрат. Выбирая конкретный метод, специалист учитывает особенности предприятия и потребность в степени точности полученных результатов. Если аналитик планирует применять сочетания методов анализа поведения затрат, то следует раскрыть причины удорожания процедуры анализа.
• 4. Распределение затрат на переменные и постоянные.
• 5. Интерпретация полученных результатов. Аналитик может отобразить результаты анализа в виде графиков или таблиц. Графическое отображение данных наглядно показывает взаимосвязи между зависимой и независимой переменной в диапазоне релевантности. Оценка результатов должна основываться на принципах экономической обоснованности связи между переменными величинами и целесообразности выбора функции затрат, которая наиболее точно описывает динамику данных прошлых периодов^[2].

• [1] В книге рассматривается бухгалтерский подход.
• [2] Экономическая обоснованность и целесообразность иногда противоречат друг другу. Ч. Т. Хорнгрен приводит пример с затратами канцелярии оснащенной компьютерами, принтерами, ксероксами. В качестве логически обоснованного фактора для данной ситуации выступает объем деятельности. Однако выяснилось, что затраты канцелярии в большей степени зависят от колебаний стоимости потребленной электроэнергии, чем от количества обработанных документов. В данном случае не существует логической взаимосвязи «причина — результат», но при анализе поведения затрат специалист вынужден использовать в качестве независимой переменной количество потребленной электроэнергии.