Налоговая база. 
Налоги и налогообложение

В соответствии со ст. 187 НК РФ налоговая база по акцизам определяется отдельно по каждому виду подакцизных товаров, так как ставки по ним различаются. Формирование налоговой базы происходит по-разному в зависимости от вида установленных ставок (табл. 2.8). Однако необходимо отметить, что в настоящее время в НК РФ не существует подакцизных товаров, по которым были бы установлены адвалорные ставки.

Таблица 2.8

Определение налоговой базы

При применении комбинированной ставки по сигаретам и папиросам в НК РФ используется понятие расчетной стоимости. Расчетной стоимостью признается произведение максимальной розничной цены, указанной на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, и количества единиц потребительской упаковки (пачек) табачных изделий, реализованных (переданных) в течение отчетного налогового периода или ввозимых на территорию России и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. Максимальная розничная цена — цена, выше которой единица потребительской упаковки (пачка) табачных изделий не может быть реализована потребителям. Максимальная розничная цена устанавливается налогоплательщиком самостоятельно на единицу потребительской упаковки (пачку) табачных изделий отдельно по каждой марке (каждому наименованию) табачных изделий.

Налогоплательщик обязан подать в налоговый орган по месту учета (таможенный орган по месту оформления подакцизных товаров) уведомление о максимальных розничных ценах не позднее чем за 10 календарных дней до начала календарного месяца, начиная с которого эти цены будут наноситься.

Согласно ст. 191 НК РФ при ввозе подакцизных товаров налоговая база определяется:

• 1) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения), — как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении;
• 2) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, — как сумма таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины;
• 3) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены комбинированные ставки, — как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении для исчисления акциза по твердой ставке и как расчетная стоимость ввозимых товаров для применения адвалорной ставки.

Пример

Организация в 2013 г. ввозит на таможенную территорию РФ сигареты с фильтром в количестве 120 млн шт., максимальная розничная цена пачки, состоящей из 20 шт. — 50 руб. Для расчета суммы акциза обратимся к ст. 193 НК РФ, которая устанавливает для сигарет комбинированную ставку в размере 550 руб. за 1000 шт. и 8% расчетной стоимости, но не менее 730 руб. за 1000 шт.

• 1. Исчислим расчетную стоимость 120 000 000 шт. сигарет:
• 120 000 000 шт.: 20 шт. х 50 руб. = 300 000 000 руб.
• 2. Рассчитаем акциз по комбинированной ставке:
• 120 000 000 шт.: 1000 шт. х 550 руб. + 300 000 000 руб. х 8% =

= 90 000 000 руб.

• 3. Сравним полученный результат с минимальной суммой акциза за 1000 шт.:
• 90 000 000 руб.: 120 000 000 шт. = 750 руб.
• 750 руб. >730 руб.

Ограничение соблюдается, следовательно, в бюджет подлежит уплате акциз в сумме 90 000 000 руб.

Налоговый кодекс РФ содержит требование ведения раздельного учета операций с подакцизными товарами. В частности, ст. 190 установлено, что налогоплательщик должен организовать раздельный учет операции е подакцизными товарами, по которым установлены различные налоговые ставки. Несоблюдение этого требования ведет к необходимости расчета суммы акциза исходя из максимальной применяемой налогоплательщиком ставки к единой налоговой базе, определенной по всем облагаемым акцизом операциям.

Отдельные виды подакцизных товаров, такие как алкогольная и табачная продукция, подлежат обязательной маркировке. Акцизная марка служит также способом идентификации легальности производства или ввоза товара на территорию РФ. Алкогольная продукция, производимая на территории РФ, за исключением алкогольной продукции, поставляемой на экспорт, маркируется федеральными специальными марками. Для ввозимой (импортируемой) алкогольной продукции предусмотрены акцизные марки. В первом случае акцизные марки приобретаются организациями, осуществляющими производство алкогольной продукции, в межрегиональных управлениях Росалкогольрегулирования, а во втором — в таможенном органе. Акцизные марки на алкогольную продукцию бывают разных видов: «Алкогольная продукция до 9% включительно», «Алкогольная продукция свыше 9 до 25%», «Алкогольная продукция свыше 25%», «Вина», «Вина натуральные», «Вина шампанские и игристые».

Обязательной маркировке акцизными марками подлежит и табачная продукция иностранного производства.

Стоимость акцизной марки включает в себя расходы, связанные с ее изготовлением, хранением у изготовителя, доставкой в таможенный орган и фиксацией сведений о маркируемой ею алкогольной продукции в единой государственной автоматизированной информационной системе учета объема производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (ЕГАИС).

Федеральная специальная марка и акцизная марка являются документами государственной отчетности, удостоверяющими законность (легальность) производства и (или) оборота на территории РФ алкогольной продукции, осуществление контроля за уплатой налогов, а также носителями информации ЕГАИС и подтверждением фиксации информации о реализуемой на территории РФ алкогольной продукции в ЕГАИС.

За правильность нанесения и за подлинность федеральных специальных марок и акцизных марок несут ответственность собственники (владельцы) алкогольной продукции, осуществляющие ее производство, импорт, поставки, розничную продажу. Статьей 15.12 КоАП РФ установлена ответственность за выпуск или продажу товаров и продукции, в отношении которых установлены требования по маркировке (нанесению информации), необходимой для осуществления налогового контроля, без соответствующей маркировки (информации), а также с нарушением установленного порядка нанесения такой маркировки (информации).

Сумма акциза определяется путем умножения налоговой базы на соответствующую ставку налога. Общая сумма акциза исчисляется сложением сумм акциза по каждому виду подакцизного товара, облагаемому по разным акцизным ставкам, по итогам каждого налогового периода и применительно ко всем подакцизным операциям. Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, определяется как разница между общей суммой акциза и суммами налоговых вычетов^[1].

Не учитываются в стоимости подакцизного товара и подлежат вычету или возврату суммы акциза, предъявленные покупателю при приобретении указанного товара, суммы акциза при передаче подакцизного товара, используемого в качестве сырья для производства других подакцизных товаров (если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза па подакцизные товары, произведенные из этого сырья, определены на одинаковую единицу измерения налоговой базы). Обязательным условием применения вычета в этом случае является не только фактическая оплата приобретенных подакцизных товаров, но и списание приобретенного сырья в производство. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму акциза и на сумму акциза, исчисленную налогоплательщиком с сумм авансовых и (или) иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров.

Пример Ликеро-водочный завод за налоговый период отгрузил другим организациям свою продукцию с объемной долей этилового спирта 40% в количестве 20 тыс. бутылок объемом 0,7 л, а также реализовал через собственный магазин 1500 бутылок такого же объема и крепости. В том же периоде было оприходовано, оплачено и отпущено в производство 3000 л 96%-го этилового спирта. Рассчитаем сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет, если ставка акциза для алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9% составляет 500 руб., а на 100%-ный этиловый спирт — 74 руб. за 1 л безводного этилового спирта.

• 1. Рассчитаем сумму акциза, подлежащую уплате по операциям реализации алкогольной продукции другим организациям:
• 20 000 шт. х 0,7 л х 500 руб. х 40% = 2 800 000 руб.
• 2. Рассчитаем сумму акциза, подлежащую уплате в результате реализации алкогольной продукции в розницу:
• 1500 шт. х 0,7л х 500 руб. х 40% = 210 000 руб.
• 3. Сумма акциза, уплаченная при приобретении этилового спирта, составила:
• 3000 л х 74 руб. х 96% = 213 120 руб.
• 4. Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, составит:
• 2 800 000 руб. + 210 000 руб. — 213 120 руб. = 2 796 880 руб.

Налогоплательщик, реализующий производимые им подакцизные товары либо производящий подакцизные товары из давальческого сырья, обязан предъявить к оплате покупателю товаров либо собственнику давальческого сырья сумму акциза. Счета-фактуры являются обязательным условием применения налоговых вычетов. Сумма акциза выделяется отдельной строкой в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах. В случае реализации подакцизной продукции в розницу сумма акциза включается в цену товара. При этом на ценниках и чеках, выдаваемых покупателю, сумма акциза не выделяется. Сумма акциза не выделяется и в том случае, когда совершаемые операции освобождены от налогообложения. В расчетных, первичных учетных документах и счетах-фактурах делается надпись или ставится штамп «Без акциза».

Суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации подакцизных товаров (за исключением реализации на безвозмездной основе) и предъявленные покупателю, относятся у налогоплательщика на расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. Суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизных товаров, у покупателя учитываются в стоимости приобретенных подакцизных товаров.

Налоговым периодом признается календарный месяц.

Порядок и сроки уплаты. Акциз по подакцизным товарам уплачивается по месту производства таких товаров, за исключением:

• • получения (оприходования) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, когда уплата акциза производится по месту оприходования приобретенных в собственность подакцизных товаров;
• • получения прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина, когда уплата акциза производится по месту нахождения налогоплательщика.

При исчислении сроков уплаты (табл. 2.9) необходимо определить дату реализации подакцизной продукции. Дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как день отгрузки (передачи) соответствующих подакцизных товаров, в том числе структурному подразделению организации, осуществляющему их розничную реализацию. Датой получения прямогонного бензина признается день его получения организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина; датой получения денатурированного этилового спирта признается день получения (оприходования) организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, денатурированного этилового спирта.

Таблица 2.9

Сроки уплаты акцизов.

• [1] Налоговые вычеты установлены ст. 200 НК РФ.