Использование работы третьих лиц. 
Требования к результатам освоения дисциплины (модуля)

Изучив главу, вы будете:

знать

• • систему нормативного регулирования аудиторской деятельности, регламентирующих ответственность аудиторов по использованию работы третьих лиц;
• • методологию, методику и организацию сбора и создания аудиторских доказательств использованием работы третьих лиц;
• • методики планирования, составления программ и проведения аудиторских процедур при аудите финансовой отчетности группы компаний;
• • порядок обобщения и использования результатов аудиторской проверки группы компаний;
• • права, обязанности и ответственность экономических субъектов и аудиторских фирм в формировании и использовании внешних и внутренних аудиторских доказательств при аудите финансовой отчетности группы компаний;

уметь

• • планировать, организовывать и проводить аудиторскую проверку всех аспектов бухгалтерского учета и отчетности группы компаний;
• • разрабатывать программы аудиторских проверок финансовой отчетности группы компаний;
• • обобщать результаты проверок и составлять аудиторские заключения при аудите финансовой отчетности группы компаний;
• • разрабатывать рекомендации руководству экономического субъекта по результатам аудиторской проверки группы компаний;
• • организовывать и осуществлять проверку состояния внутреннего контроля на предприятиях группы компаний;
• • использовать результаты аудиторской проверки для внутреннего контроля, учета и управления предпринимательской деятельностью группы компаний;

владеть

• • методикой применения международных стандартов аудита при аудите финансовой отчетности группы компаний;
• • приемами и способами выявления нарушений и ошибок в осуществлении хозяйственной деятельности и ведении бухгалтерского учета группы компаний;
• • способами обобщения результатов проверок и составления аудиторских заключений с использованием результатов работы третьих лиц;
• • способами обобщения результатов проверок и составления аудиторского заключения с использованием результатов работы других аудиторов и экспертов.

Основные понятия. Использование работы третьих лиц, аудиты финансовой отчетности группы компаний, компонент, аудитор компонента, руководство компонента, существенность компонента, руководство, ответственное за подготовку финансовой информации компонента, группа компаний, аудит группы компаний, аудиторское мнение по группе, руководитель проверки группы компаний, использование работы эксперта.

Международный стандарт аудита 600 «Специальные соображения — аудиты финансовой отчетности группы компаний» .

Международный стандарт аудита 600 объясняет специфику проведения аудита группы компаний.

Стандарт рассматривает специальные подходы, применимые к групповым аудитам, в частности, относящиеся к привлечению аудиторов компонента.

Данный стандарт используется в случае, если данный аудитор работает с другими аудиторами при аудите финансовой отчетности, которая не является финансовой отчетностью группы компаний. Например, аудитор может привлечь другого аудитора для присутствия при инвентаризации запасов или для инспектирования основных средств, расположенных в удаленном территориальном подразделении.

В соответствии с MCA 220 партнер по аудиту группы компаний должен убедиться, что лица, выполняющие аудит группы компаний, включая аудиторов компонента, коллективно располагают необходимыми знаниями и навыками^[1].

Руководитель аудиторской группы группы компаний применяет требования MCA 220 независимого от того, выполняется ли аудит компонента другим аудитором или аудиторской группой по данному заданию. Этот MCA помогает партнеру по аудиту группы компаний выполнить требования MCA 220 в случаях, когда аудит финансовой отчетности компонента проводится аудитором компонента.

Аудиторский риск является функцией риска существенного искажения финансовой отчетности и риска того, что аудитор не обнаружил эти искажения^[2]. При аудите группы компаний это включает в себя риск того, что аудитор компонента мог не выявить искажение в финансовой отчетности компонента, которое может вызвать существенное искажение финансовой отчетности группы компаний, и риск того, что аудиторская группа по аудиту группы компаний не выявит это искажение. Данный MCA объясняет вопросы, которые должны быть рассмотрены аудиторской группой при определении характера сроков и объемов своего участия в процедурах оценки рисков и дальнейших процедурах, выполняемых аудиторами компонента по финансовой информации компонента. Цель этого участия состоит в получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств, которые могут служить основой выражения аудиторского мнения по финансовой отчетности группы компаний.

В соответствии с МСА 600 цели аудитора состоят в следующем:

• • в определении того, стоит ли принимать предложение стать аудитором финансовой отчетности группы компаний;
• • достижении четкой договоренности с аудиторами компонентов об объеме и сроках их работы по финансовой информации, относящейся к компонентам и сообщении о ее результатах;
• • получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении финансовой информации компонентов и процесса консолидации для выражения мнения о том, подготовлена ли финансовая отчетность группы компаний во всех существенных отношениях в соответствии с применимыми правилами составления финансовой отчетности.

Для целей MCA 600 используются следующие термины.

Компонент — организация или вид деятельности, для которой руководство группы компаний или компонента подготавливает финансовую информацию, и эта информация будет включена в финансовую отчетность группы.

Аудитор компонента — аудитор, который по поручению аудиторской группы, выполняющей аудит группы компаний, выполняет задание, но финансовой информации, связанной с компонентом, для целей аудита группы компаний.

Руководство компонента — руководство, ответственное за подготовку финансовой информации компонента.

Существенность компонента — уровень существенности для компонента, определенный аудиторской группой, выполняющей аудит группы компаний.

Группа компаний — все компоненты, чья финансовая информация включается в финансовую отчетность группы. В состав группы всегда входит больше одного компонента.

Аудит группы компаний — аудит финансовой отчетности группы компаний.

Аудиторское мнение по группе — аудиторское мнение по финансовой отчетности группы компаний.

Руководитель проверки группы компаний — партнер или другой представитель фирмы, который отвечает за аудит группы компаний и за аудиторское заключение по финансовой отчетности группы компаний, выдаваемое от имени фирмы.

Аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, — руководители, включая руководителя проверки группы компаний и их персонал, которые разрабатывают общую стратегию аудита группы компаний, связываются с аудиторами компонентов, выполняют работу по процессу консолидации и оценивают выводы, сделанные на основе аудиторских доказательств для формирования мнения, но финансовой отчетности группы.

Финансовая отчетность группы — финансовые отчеты, которые включают в себя финансовую информацию по более чем одному компоненту.

Руководство группы компаний — руководство, ответственное за подготовку и представление финансовой отчетности группы.

Средства контроля группы — средства контроля, разработанные, применяемые и поддерживаемые руководством группы в отношении финансовой отчетности группы.

Значимый компонент — компонент, определяемый аудиторской группой, выполняющей аудит группы компаний, как финансово значимый для группы или в силу специфических свойств либо обстоятельств связанный со значимыми рисками существенного искажения финансовой отчетности группы.

Применимые принципы составления финансовой отчетности — принципы составления финансовой отчетности, которые применялись при составлении финансовой отчетности группы.

Ссылка на процесс консолидации — признание, измерение, представление и раскрытие финансовой информации компонентов в финансовой отчетности группы методом консолидации, пропорциональной консолидации или исходя из методов учета по размеру акционерного капитала или, но издержкам; агрегирование в общей финансовой отчетности финансовой информации компонентов, которые не имеют материнской компании, но находятся под общим контролем.

В разделе «Требования» MCA устанавливает ответственность руководителя проверки группы компаний за руководство, надзор и выполнение задания по аудиту группы компаний за надлежащий в данных обстоятельствах характер выпускаемого аудиторского отчета.

Применяя MCA 220, руководитель проверки группы компаний обязан определить, можно ли ожидать, что будут получены достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении процесса консолидации и финансовой информации по компонентам, на которых должно основываться мнение аудитора. Для этой цели аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, должна добиться понимания группы, ее компонентов и их среды.

Руководитель проверки группы компаний обязан согласовать условия выполнения аудиторского задания по финансовой отчетности группы компаний, определив общую стратегию и план аудита.

От аудитора требуется выявить и оценить риски существенного искажения путем достижения понимания организации и ее среды.

Аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, обязана:

• • углубить понимание группы, ее компонентов и их среды, включая групповые средства контроля, достигнутое на стадии принятия клиента и поддержания отношений;
• • добиться понимания процесса консолидации, включая инструкции от руководства группы компонентам.

Аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, должна добиться понимания, достаточного для того, чтобы:

• • подтвердить или пересмотреть свое первоначальное отнесение компонента к значимым;
• • оценить риски существенного искажения финансовой отчетности группы, возникшие в результате как недобросовестных действий, так и ошибки.

Если аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, планирует предложить аудитору компонента выполнить работу по финансовой информации компонента, аудиторская группа должна добиться понимания следующего:

• • соответствует ли аудитор компонента этическим требованиям;
• • какова профессиональная компетентность аудитора компонента;
• • будет ли аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, участвовать в работе аудитора компонента в той степени, чтобы получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства;
• • действует ли аудитор компонента в такой регулятивной среде, которая предполагает активный надзор за ним.

В соответствии с принципом существенности аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, должна определить:

• • уровень существенности для финансовой отчетности группы в целом при разработке общей стратегии аудита;
• • существование таких видов операций, балансовых счетов или раскрытий в финансовой отчетности группы, для которых искажения в объемах ниже уровня существенности для групповой отчетности в целом могут повлиять на экономические решения пользователей отчетности. В таких обстоятельствах аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, должна определить уровни существенности применительно к каждой конкретной сделке, балансовому счету или раскрытию;
• • уровень существенности компонента для тех компонентов, в которых аудит или обзорная проверка в целях аудита группы будет проводиться аудитором компонента. Уровень существенности по компонентам должен быть ниже, чем уровень существенности для финансовой отчетности группы в целом;
• • для финансовой отчетности группы — уровень (пороговое значение), свыше которого искажения не могут рассматриваться как очевидно несущественные.

От аудитора требуется разработать и применить надлежащие действия в ответ на риски существенного искажения финансовой отчетности. Аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, должна определить виды работ по финансовой информации компонента, которые будут выполняться группой или аудиторами компонентов.

Для компонента, который является финансово значимым для группы, аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, или аудитор компонента от ее имени обязаны выполнить аудит финансовой информации компонента, используя уровень существенности компонента.

Для компонента, который является значимым, поскольку он может включать в себя значимые риски существенного искажения финансовой отчетности группы компаний в силу своей природы или обстоятельств, аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, или аудитор компонента от ее имени обязаны выполнить следующие требования:

• • аудит финансовой информации компонента, используя уровень существенности компонента;
• • аудит одного или более балансовых счетов, видов операций или раскрытий, связанных с вероятными значимыми рисками существенного искажения финансовой отчетности группы компаний;
• • оговоренные аудиторские процедуры в отношении вероятных значимых рисков существенного искажения финансовой отчетности группы компаний.

Если для компонента, работу по которому выполнял аудитор компонента, выявлены значимые риски существенного искажения финансовой отчетности группы, то аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, обязана оценить надлежащий характер дальнейших аудиторских процедур в ответ на выявленные значимые риски существенного искажения финансовой отчетности группы.

Аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, добивается понимания средств контроля на уровне группы и процесса консолидации и инструкции, которые даются руководством группы ее компонентам. В частности, требуется разработать и выполнить аудиторские процедуры по процессу консолидации, проверку полноты включения компонентов в финансовую отчетность группы, оценить надлежащий характер, полноту и точность реклассификаций и корректировок, сделанных при консолидации, определить, является ли финансовая информация в сообщении аудитора компонента той финансовой информацией, которая включена в финансовую отчетность группы.

Аудиторы компонента обязаны выполнить процедуры по выявлению событий в этих компонентах, которые происходили между датой отчетности по финансовой информации компонента и датой аудиторского отчета по финансовой отчетности группы и которые могли бы потребовать внесения изменений или раскрытий в финансовую отчетность группы.

Аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, обязана оценить информацию, сообщенную аудитором компонента. С этой целью предложено обсудить существенные вопросы, возникшие в ходе этой оценки, с аудитором компонента, руководством компонента или, если это необходимо, руководством группы и определить, необходимо ли проверить другие разделы аудиторской документации аудитора компонента.

От аудитора требуется получить надлежащие достаточные аудиторские доказательства, на которых должно основываться аудиторское мнение. Аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, обязана оценить, получены ли на основе аудиторских процедур, но процессу консолидации и работ, выполненных аудиторской группой, и работ аудиторов компонентов по финансовой отчетности компонентов надлежащие достаточные аудиторские доказательства, на которых может быть основано аудиторское мнение в отношении отчетности группы.

Руководитель проверки, выполняющий аудит группы компаний, должен оценить влияние на аудиторское мнение по финансовой отчетности группы любых неисправленных нарушений (выявленных либо аудиторской группой, либо аудиторами компонентов) и любых обстоятельств, в отношении которых не удалось получить достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, обязана регулярно ставить в известность руководство группы надлежащего уровня и представителей собственника о существенных слабостях в механизме или операционной эффективности средств контроля в группе, в средствах контроля компонентов, существенных для группы в целом.

Аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, обязана сообщать представителям собственника группы следующие сведения:

• • обзор характера работы, которую следует проводить с финансовой информацией компонентов;
• • обзор характера планируемого участия аудиторской группы в работе, которую предстоит выполнить аудиторам компонентов по финансовой информации существенных компонентов;
• • вопросы, в отношении которых у аудиторской группы возникли сомнения в качестве работ, проведенных аудиторами компонентов;
• • любые ограничения на аудит группы;
• • недобросовестные действия или подозрения на недобросовестные действия с участием руководства группы, руководства компонента.

Аудиторская группа, выполняющая аудит группы компаний, обязана документировать:

• • анализ компонентов;
• • характер, сроки проведения и объемы участия аудиторской группы в работе, выполняемой аудиторами компонентов по существенным компонентам, там, где применимо, обзор со стороны аудиторской группы разделов документации аудиторов компонентов и сделанные по результатам обзора выводы;
• • письменное сообщение информации от аудиторской группы аудиторам компонента в отношении требований аудиторской группы.

• [1] MCA 220 «Контроль качества для аудита финансовой отчетности», п. 13, 14.
• [2] MCA 200 «Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита», п. А32.