Особенности бюджетного учета

Особенности бюджетного учета нефинансовых активов

Объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому (бюджетному) учету по их первоначальной стоимости, которую на момент приобретения формируют следующие суммы фактических вложений учреждения:

• • стоимость приобретаемых объектов, уплачиваемая поставщику в соответствии с договором поставки;
• • оплата информационных и консультационных услуг, которые непосредственно связаны с приобретением объекта основных средств;
• • оплата работ по созданию объекта основного средства в соответствии с договором строительного подряда и иным договорам;
• • оплата регистрационных сборов, а также таможенных пошлин и сборов;
• • выплата вознаграждений посредническим организациям за услуги по приобретению объектов основных средств;
• • оплата доставки объектов основных средств со склада до места их использования;
• • затраты, связанные с созданием объекта основного средства (израсходованные учреждением материалы, оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда, услуги сторонних организаций);
• • другие затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением объектов основных средств, включая содержание дирекции строящегося объекта и технический (строительный) надзор, проценты по займам на их приобретение (создание), затраты по договору лизинга.

К сумме фактических вложений не относятся общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением объекта основного средства.

Первоначальная стоимость объектов основных средств формируется на группировочных счетах 0 106 10 ООО «Вложения в недвижимое имущество учреждения», 0 106 20 ООО «Вложения в особо ценное движимое имущество учреждения», 0 106 30 ООО «Вложения в иное движимое имущество учреждения» и 0 106 40 ООО «Вложения в предметы лизинга» по соответствующему коду вида синтетического счета. На указанных счетах учреждение отражает все затраты, связанные с приобретением основных средств. Сформированная при приобретении основных средств за плату стоимость объекта основных средств списывается с кредита указанных счетов в дебет счета 0 101 00 ООО «Основные средства».

Принятие к учету объектов недвижимого имущества, права на которые подлежат в соответствии с законодательством РФ государственной регистрации, осуществляется на основании первичных учетных документов с обязательным приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию права или сделку. Поэтому до возникновения права оперативного управления на соответствующее имущество на счете 0 106 11 ООО «Вложения в основные средства — недвижимое имущество учреждения» отражается сумма произведенных капитальных вложений в объеме фактических затрат учреждения в объекты недвижимого имущества при их приобретении, строительстве (создании), модернизации (реконструкции, достройке, дооборудовании), изготовлении, формирующая первоначальную стоимость объекта.

В 18-м разряде номера счета указывается код финансового обеспечения, т. е. источник финансирования, за счет которого приобретены основные средства.

Приобретенное за плату основное средство подлежит отражению на соответствующих счетах Единого плана счетов по аналитической группе 20 «Особо ценное движимое имущество учреждения» синтетического счета 101, если основное средство включено в Перечень особо ценного движимого имущества, определенный в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 26.07.2010 № 538 «О порядке отнесения имущества автономного или бюджетного учреждения к категории особо ценного движимого имущества».

На приобретение основных средств бюджетному (автономному) учреждению может быть выделена учредителем целевая субсидия, тогда операции приобретения основных средств отражаются по коду финансового обеспечения 5 — «Субсидии на иные цели».

При использовании основных средств в процессе оказания учреждениями государственных услуг стоимость данного имущества с учетом срока его полезного использования учитывается в составе затрат при расчете объема финансового обеспечения выполнения государственного задания.

Основные средства, приобретенные за счет средств целевых субсидий, подлежат переводу с кода вида деятельности 5 на код вида деятельности 4 — «Субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания». В таблице 6.1.1 представлены бухгалтерские записи по данному переводу.

Учредитель может выделить бюджетному (автономному) учреждению субсидию на осуществление капитальных вложений, при этом операции по приобретению основных средств необходимо отражать по коду вида деятельности 6 — «Субсидии на цели осуществления капитальных вложений».

Соответственно, объекты основных средств, приобретенные (созданные) за счет средств субсидии на осуществление капитальных вложений, следует перевести с кода вида деятельности 6 на код вида деятельности 4 — «Субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания».

Приобретение объектов основных средств за счет нескольких источников финансового обеспечения может осуществляться, например, тогда, когда обнаруживается недостаток средств по одному источнику финансового обеспечения и недостающая часть оплачивается учреждением за счет иных средств.

Таблица 6.1.1

Бухгалтерские записи бюджетного (автономного) учреждения по приобретению объектов основных средств, относящихся к недвижимому и особо ценному движимому имуществу учреждения,

за счет целевых субсидий

Следует обратить внимание на то, что оборудование, приобретенное за счет приносящей доход деятельности, планируемое к использованию, в т. ч. в рамках выполнения государственного задания, учитывается по коду вида деятельности 2 — «Приносящая доход деятельность». При этом порядок отражения в бухгалтерском учете операций по модернизации, дооборудованию, произведенным за счет приносящей доход деятельности, объектов основных средств, используемых для выполнения государственного задания, учреждение вправе установить в рамках своей учетной политики с учетом положений п. 6 Инструкции № 157н.

Таблица 6.1.2

Бухгалтерские записи бюджетного (автономного) учреждения по приобретению объектов основных средств за счет двух источников финансирования

В результате проведенной в учреждении инвентаризации могут быть выявлены неучтенные объекты основных средств. Такие объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету по их текущей оценочной стоимости, установленной на дату принятия к бухгалтерскому учету в соответствии с бухгалтерскими записями, указанными в таблице 6.1.3.

Таблица 6.1.3

Бухгалтерские записи учреждений государственного сектора по учету неучтенных объектов основных средств по результатам инвентаризации

Переоценка стоимости объектов основных средств, находящихся в учреждении в оперативном управлении, проводится в порядке и в сроки, устанавливаемые Правительством Российской Федерации.

Переоценку стоимости объектов основных средств проводят по состоянию на начало текущего года путем пересчета их балансовой стоимости и начисленной ранее суммы амортизации. Переоценка активов в драгоценных металлах, драгоценных камнях, ювелирных и иных ценностях осуществляется в порядке, установленном Минфином России, на отчетную дату составления бухгалтерской (бюджетной) (финансовой) отчетности.

Все объекты основных средств, в т. ч. объекты, которые находятся в запасе, на консервации, сданы в аренду или переданы в безвозмездное пользование, полностью подлежат переоценке независимо от того, в какой деятельности учреждения используются основные средства. Необходимо соблюдать раздельный учет при переоценке стоимости данного имущества.

Результаты переоценки оформляются актом, составленным либо в произвольной форме, либо по форме, рекомендуемой Минфином России в Письме от 08.02.2007 № 02−14−07/274. Акт о результатах переоценки нефинансовых активов подписывается членами комиссии и утверждается руководителем учреждения.

Результаты проведенной по состоянию на первое число текущего года переоценки объектов основных средств не включаются в данные бухгалтерской (бюджетной) (финансовой) отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Операции по переоценке стоимости объектов основных средств отражаются в бухгалтерском (бюджетном) учете в межотчетный период на основании Бухгалтерской справки (ф. 504 833) по бухгалтерским записям, приведенным в таблице 6.1.4.

Таблица 6.1.4

Бухгалтерские записи учреждений государственного сектора по переоценке стоимости объектов основных средств

Затраты, формирующие себестоимость готовой продукции, работ или услуг, учитываются на счете 0 109 00 ООО «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг». Данные затраты делятся на прямые затраты, непосредственно связанные с производством продукции, оказанием услуг или выполнением работ, которые полностью относятся на себестоимость; накладные расходы, относящиеся к производству разных видов продукции, работ или услуг, которые распределяются пропорционально выбранной в учетной политике базе; общехозяйственные расходы, непосредственно не связанные с производством, которые распределяются на себестоимость реализованной готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг либо относятся на увеличение расходов текущего финансового года — в нераспределяемой части.

Также на счете 0 109 00 000 учитываются издержки обращения — сумма затрат, произведенных учреждением в результате реализации товаров, в т. ч. в процессе продвижения товаров на рынке.

Формирование фактической себестоимости изготовления готовой продукции, выполнения работ, оказания услуг отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета:

• • 0 109 60 ООО «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг» (в части прямых расходов);
• • 0 109 70 ООО «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг»;
• • 0 109 80 ООО «Общехозяйственные расходы».

Учреждение организует учет затрат по экономическим элементам и по статьям калькуляции (в зависимости от отраслевых особенностей), по способу включения в себестоимость (прямые и накладные), по связи с технико-экономическими факторами (условно-постоянные и условно-переменные (накладные) с целью нормирования, лимитирования и т. д.).

Выбор способа калькулирования себестоимости единицы продукции (объема работы, услуги) и базы распределения накладных расходов между объектами калькулирования производится учреждением самостоятельно или органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя. При этом необходимо оптимизировать степень полезности учетных данных для целей управления при допустимом уровне трудоемкости учетных процедур.

Готовая продукция принимается к учету на дату ее выпуска по плановой (нормативно-плановой) себестоимости. Фактическая себестоимость продукции определяется по окончании месяца (производственного цикла). Возникающие при этом отклонения фактической себестоимости от плановой относятся:

• • на увеличение (уменьшение) стоимости готовой продукции — в части остатка нереализованной продукции;
• • на увеличение (уменьшение) финансового результата — в части реализованной продукции, а также продукции, списанной вследствие естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т. п. Продукция (работы), не прошедшая (не прошедшие) всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству. Незавершенное производство отражается в бухгалтерском (бюджетном) учете по фактической себестоимости прямых затрат. Сумма общехозяйственных расходов учреждения не включается в фактическую стоимость незавершенного производства.

Особенностью учета в казенных учреждениях является применение только двух кодов финансового обеспечения: 1 «Деятельность, осуществляемая за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации» (бюджетная деятельность) и 3 «Средства во временном распоряжении». Казенные учреждения могут осуществлять приносящую доход деятельность, но не имеют права осуществлять операции со средствами, полученные от данного вида деятельности, поэтому код вида доходов 2 «Приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения)» не используется. В таблице 6.1.5 приведена корреспонденция счетов по некоторым фактам хозяйственной жизни казенных учреждений.

Таблица 6.1.5

Бухгалтерские записи по учету основных средств

в казенных учреждениях