Налоговый учет безвозмездно полученных транспортных средств

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных транспортных средств в налоговом учете определяется точно так же, как и в бухгалтерском учете.

Различие состоит лишь в том, что в бухгалтерском учете рыночная стоимость может быть ниже остаточной стоимости у передающей стороны. А вот в налоговом учете — нет.

Напомним, что остаточная стоимость определяется как разность между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации. Эти сведения нужно взять из данных налогового учета организации-дарителя. Для этого передающая сторона должна представить соответствующую справку. Или же сведения об остаточной стоимости автотранспортного средства можно отразить в акте приема-передачи.

Расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ в целях налогообложения можно учесть по-разному:

• — включить в первоначальную стоимость транспортного средства;
• — включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

В налоговом учете безвозмездно полученное транспортное средство признается амортизируемым имуществом (ст. 256 Налогового кодекса РФ). Начислять амортизацию по этому объекту необходимо с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 Налогового кодекса РФ).

Рыночная стоимость больше или равна остаточной стоимости передаваемого имущества.

Если рыночная цена безвозмездно полученных транспортных средств превысит величину остаточной стоимости по данным передающей стороны, то оценка основного средства в бухгалтерском и налоговом учете будет одинакова и равна рыночной цене.

Пример 9. ЗАО «Красная горка» является учредителем ООО «Сократ». По уставу участники ООО «Сократ» обязаны вносить вклады в его имущество. Основываясь на решении общего собрания участников, ЗАО «Красная горка» в феврале 2008 г. безвозмездно передало ООО «Сократ» грузовой автомобиль. Его рыночная стоимость составила 84 000 руб. При регистрации в ГАИ был уплачен сбор в размере 1000 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Сократ» были сделаны следующие проводки:

Дебет 08−4 Кредит 98, субсчет «Безвозмездные поступления» .

— 84 000 руб. — оприходован грузовой автомобиль по рыночной цене с учетом НДС на основании акта приемки-передачи;

Дебет 76 Кредит 51.

— 1000 руб. — перечислен сбор за регистрацию грузовика в ГАИ;

Дебет 08−4 Кредит 76.

— 1000 руб. — сбор за регистрацию включен в первоначальную стоимость основного средства;

Дебет 01 Кредит 08−4.

— 85 000 руб. (84 000 руб. + 1000 руб.) — грузовой автомобиль введен в эксплуатацию.

Ежемесячно в бухгалтерском учете надо делать записи.

В этом же месяце автомобиль был зарегистрирован в ГАИ и введен в эксплуатацию.

Амортизация по автомобилю начисляется линейным способом как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Срок полезного использования грузовика составляет 7 лет (84 мес.).

Сумма ежемесячной амортизации в бухгалтерском учете составляет 1011,9 руб. (85 000 руб.: 84 мес.). В марте 2008 г. в бухгалтерском учете ООО «Сократ» были сделаны такие проводки:

Дебет 26 Кредит 02.

— 1011,9 руб. — начислена амортизация по грузовому автомобилю;

Дебет 98, субсчет «Безвозмездные поступления», Кредит 91, субсчет «Прочие доходы» .

— 1000 руб. (84 000 руб.: 84 мес.) — часть стоимости безвозмездно полученного автомобиля включена в прочие доходы.

Предположим, что остаточная стоимость грузового автомобиля по данным налогового учета ЗАО «Красная горка» составляет 75 000 руб. Так как этот показатель оказался ниже рыночной стоимости грузовика, следовательно, ООО «Сократ» примет автомобиль к налоговому учету по рыночной стоимости.

Вариант 1. Расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ бухгалтер ООО «Сократ» включит в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. В результате стоимость безвозмездно полученного автотранспортного средства будет в бухгалтерском учете равна 85 000 руб., в налоговом учете — 84 000 руб.

Если на организацию распространяются требования ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», то бухгалтеру принимающей стороны нужно отразить различия между данными бухгалтерского и налогового учета. Расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ являются временной налогооблагаемой разницей, на основании которой формируется отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 77.

— 240 руб. (1000 руб. x 24%) — сформировано отложенное налоговое обязательство.

ООО «Сократ» установило срок полезного использования автотранспортного средства, полученного безвозмездно, в целях налогового учета в размере 7 лет. Амортизация начисляется линейным способом.

Поэтому ежемесячно бухгалтер ООО «Сократ» будет начислять амортизацию по грузовику в целях налогообложения в размере 1000 руб. (84 000 руб.: 84 мес.).

Расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ включаются в расходы постепенно в течение срока полезного использования автомобиля: 1000 руб.: 84 мес. = 11,9 руб. Поэтому сумма ежемесячной амортизации в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом учете, на 11,9 руб. (1011,9 руб. — 1000 руб.).

Следовательно, ежемесячно бухгалтер будет погашать часть сформированного отложенного налогового обязательства:

Дебет 77 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» .

— 2,86 руб. (11,9 руб. x 24%) — погашена часть отложенного налогового обязательства.

Вариант 2. Предположим, что расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ бухгалтер ООО «Сократ» в целях налогообложения включит в первоначальную стоимость безвозмездно полученного грузовика.

В результате стоимость безвозмездно полученного автотранспортного средства в бухгалтерском и в налоговом учете будет одинаковой — 85 000 руб.

ООО «Сократ» установило срок полезного использования автотранспортного средства, полученного безвозмездно, в целях налогового учета в размере 7 лет. Амортизация начисляется линейным способом.

Поэтому ежемесячно бухгалтер ООО «Сократ» будет начислять амортизацию по грузовику в целях налогообложения в размере 1011,9 руб. (85 000 руб.: 84 мес.).

В налоговом учете стоимость безвозмездно полученного имущества учитывается в составе внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ) в момент фактического получения имущества на дату подписания сторонам акта приема-передачи (пп. 1 п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ).

Если стоимость транспортного средства, полученного безвозмездно, в бухгалтерском и налоговом учете совпадает, то по ПБУ 18/02 в бухучете возникает вычитаемая временная разница. Она образуется из-за того, что стоимость безвозмездно полученного имущества увеличивает налоговую прибыль единовременно, а прибыль в целях бухгалтерского учета она будет увеличивать равномерно в течение периода начисления амортизации.

Пример 10. В феврале 2008 г. в бухгалтерском учете ООО «Сократ» стоимость безвозмездно полученного грузовика была учтена в составе доходов будущих периодов, а в целях налогообложения стоимость грузовика в размере 84 000 руб. была включена в состав внереализационных доходов предприятия. В результате возникла вычитаемая временная разница, на основании которой был сформирован отложенный налоговый актив:

Дебет 09 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» .

— 20 160 руб. (84 000 руб. x 24%) — отражена сумма сформированного отложенного налогового актива.

По мере начисления амортизации стоимость грузовика будет включаться в доходы предприятия. Ежемесячно, начиная с марта 2008 г., бухгалтер делает такую проводку:

Дебет 98, субсчет «Безвозмездные поступления», Кредит 91−1.

— 1000 руб. (84 000 руб.: 84 мес.) — часть стоимости безвозмездно полученного автомобиля включена в прочие доходы.

Одновременно погашается часть отложенного налогового актива в размере 240 руб. ((84 000 руб.: 84 мес.) x 24%), который будет полностью списан через 84 месяца (240×84 мес. = 20 160 руб.). Запись в бухгалтерском учете ООО «Сократ» будет такая:

Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 09.

— 240 руб. — погашена часть отложенного налогового актива.

Рыночная стоимость меньше остаточной стоимости передаваемого имущества.

Если величина остаточной стоимости превышает рыночную цену полученного транспортного средства, то для целей налогообложения его первоначальной стоимостью будет признана именно остаточная стоимость, подтвержденная передающей стороной. В этом случае данные бухгалтерского и налогового учета по автомобилю разойдутся: в бухгалтерском учете первоначальная стоимость будет равна рыночной цене, а в налоговом — остаточной стоимости по данным передающей стороны.

Пример 11. Используем условия примера 10.

Предположим, что согласно справке, которую выдало ЗАО «Красная горка», остаточная стоимость грузового автомобиля составляет 100 000 руб. Получается, что рыночная стоимость автомобиля (84 000 руб.) меньше, чем его остаточная стоимость.

Вариант 1. В налоговом учете расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ бухгалтер ООО «Сократ» включит в первоначальную стоимость автотранспортного средства.

Следовательно, первоначальная стоимость грузовика в бухгалтерском учете составит 85 000 руб. (84 000 руб. + 1000 руб.), а в налоговом учете будет равна 101 000 руб. (100 000 руб. + 1000 руб.).

В феврале 2008 г. в бухгалтерском учете ООО «Сократ» стоимость безвозмездно полученного грузовика была учтена в составе доходов будущих периодов, а в целях налогообложения стоимость грузовика в размере 100 000 руб. была включена в состав внереализационных доходов предприятия. В результате возникла вычитаемая временная разница, на основании которой был сформирован отложенный налоговый актив:

Дебет 09 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» .

— 24 000 руб. (100 000 руб. x 24%) — отражена сумма сформированного отложенного налогового актива.

Ежемесячно, начиная с марта 2008 г., бухгалтер включает в состав доходов рыночную стоимость грузового автомобиля. При этом он делает такую проводку:

Дебет 98, субсчет «Безвозмездные поступления», Кредит 91−1.

— 1000 руб. (84 000 руб.: 84 мес.) — часть стоимости безвозмездно полученного автомобиля включена в прочие доходы.

Одновременно он списывает часть сформированного отложенного налогового актива:

Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 09.

— 240 руб. (1000 руб. x 24%) — списана часть отложенного налогового актива.

В бухгалтерском учете сумма ежемесячной амортизации составляет 1011,9 руб. (85 000 руб.: 84 мес.), а в налоговом учете — 1202,38 руб. (101 000 руб.: 84 мес.).

Остаточная стоимость грузового автомобиля по данным передающей стороны превышает его рыночную стоимость на 16 000 руб. (100 000 руб. — 84 000 руб.). В течение срока полезного использования эта сумма включается в расходы в целях налогообложения в размере 190,48 руб. ((16 000 руб.: 84 мес.) или (1202,38 руб. — 1011,9 руб.)). Одновременно погашается часть отложенного налогового актива:

Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 09.

— 45,71 руб. (190,48 руб. x 24%) — погашена часть отложенного актива.

Через 84 месяца ОНА будет полностью погашен:

(240 руб. + 45,71 руб.) x 84 мес. = 24 000 руб.

Вариант 2. В налоговом учете расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ бухгалтер ООО «Сократ» включит в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Указанные затраты являются временной налогооблагаемой разницей, на основании которой формируется отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 77.

— 240 руб. (1000 руб. x 24%) — сформировано отложенное налоговое обязательство.

Следовательно, первоначальная стоимость грузовика в бухгалтерском учете составит 85 000 руб. (84 000 руб. + 1000 руб.), а в налоговом учете будет равна 100 000 руб.

В бухгалтерском учете сумма ежемесячной амортизации составляет 1011,9 руб. (85 000 руб.: 84 мес.), а в налоговом учете — 1190,48 руб. (100 000 руб.: 84 мес.).

Расходы на регистрацию в ГАИ в целях бухгалтерского учета были включены в первоначальную стоимость транспортного средства. В течение срока полезного использования эти расходы списываются через амортизацию. Ежемесячно в состав расходов включается сумма регистрационного сбора в размере 11,9 руб. (1000 руб.: 84 мес.). Одновременно погашается часть отложенного налогового обязательства, которое было сформировано по расходам на регистрацию в ГАИ:

Дебет 77 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» .

— 2,86 руб. (11,9 руб. x 24%) — погашена часть отложенного налогового обязательства.

Через 84 месяца ОНО будет полностью погашено:

2,86×84 мес. = 240 руб.

Порядок формирования и погашения отложенного налогового актива будет точно такой же, как в варианте 1 примера 4.

Возможно, что передающей стороной является физическое лицо или организация, которая не платит налог на прибыль (например, организация, уплачивающая единый налог на вмененный доход, единый сельскохозяйственный налог или переведенная на упрощенную систему налогообложения). В этом случае передающая сторона не может представить сведения об остаточной стоимости амортизируемого имущества. Поэтому первоначальная стоимость автомобиля в налоговом учете определяется исходя из рыночной стоимости.