Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции

Введение

в налоговую систему данного специального налогового режима при принятии гл. 26.4 НК РФ было призвано стимулировать добычу полезных ископаемых и уменьшить объем расходов государства, связанных с их добычей и разведкой. Следует отметить, что перечень месторождений, которые могут разрабатываться в рамках СРП, ограничен^[1].

Осуществить переход на обложение СРП может инвестор, если добыча полезных ископаемых осуществляется на основе соглашения о разделе продукции, заключенного с учетом требований, установленных Законом о соглашениях о разделе продукции.

СРП — договор, в соответствии с которым Российская Федерация предоставляет субъекту предпринимательской деятельности (инвестору) на возмездной основе и на определенный срок исключительные права на поиски, разведку, добычу минерального сырья на участке недр, указанном в соглашении, и на ведение связанных с этим работ, а инвестор обязуется осуществить проведение указанных работ за свой счет и на свой риск (ст. 2 Закона о соглашениях о разделе).

Продукция — полезное ископаемое, добытое из недр на территории РФ, а также на континентальном шельфе РФ и (или) в пределах исключительной экономической зоны РФ, на участке недр, предоставленном инвестору, и первое по своему качеству соответствующее национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого — стандарту организации.

Раздел продукции — раздел между государством и инвестором произведенной продукции в натуральном и (или) стоимостном выражении в соответствии с Законом о соглашениях о разделе продукции.

Инвестор — юридическое лицо или создаваемое на основе договора о совместной деятельности и не имеющее статуса юридического лица объединение юридических лиц, осуществляющее вложение собственных заемных или привлеченных средств (имущества и (или) имущественных прав) в поиск, разведку и добычу минерального сырья и являющееся пользователем недр на условиях СРП.

Произведенная инвестором продукция подлежит разделу между государством и инвестором в соответствии с соглашением, которое должно содержать условия:

• — определения общего объема произведенной продукции и ее стоимости;
• — определения части произведенной продукции, которая передается в собственность инвестора для возмещения его затрат на выполнение работ по соглашению (компенсационная продукция);
• — раздела между государством и инвестором прибыльной продукции, под которой понимается произведенная при выполнении соглашения продукция за вычетом части этой продукции, стоимостный эквивалент которой используется для уплаты НДПИ, и компенсационной продукции за отчетный (налоговый) период;
• — передачи инвестором государству принадлежащей ему в соответствии с условиями соглашения части произведенной продукции или ее стоимостного эквивалента;
• — получения инвестором произведенной продукции, принадлежащей ему в соответствии с условиями соглашения.

Применение СРП возможно при выполнении следующих требований:

• 1) СРП заключено после проведения аукциона на предоставление права пользования недрами на иных условиях, чем раздел продукции, в порядке и на условиях, которые определены п. 4 ст. 2 Закона о соглашениях о разделе продукции, и признания аукциона несостоявшимся;
• 2) при выполнении соглашений, в которых применяется порядок раздела продукции, установленный п. 2 ст. 8 Закона о соглашениях о разделе продукции, доля государства в общем объеме произведенной продукции составляет не менее 32% общего количества произведенной продукции;
• 3) соглашения предусматривают увеличение доли государства в прибыльной продукции в случае улучшения показателей инвестиционной эффективности для инвестора при выполнении соглашения. Показатели инвестиционной эффективности устанавливаются в соответствии с условиями соглашения.

Для перехода на режим обложения СРП налогоплательщик обязан представить следующие документы:

• — копию свидетельства о постановке на учет в налоговом органе организации по месту ее нахождения, заверенную в установленном порядке;
• — уведомление об использовании права на применение специального налогового режима при выполнении СРП в произвольной форме;
• — СРП;
• — решение об утверждении результатов аукциона на предоставление права пользования участком недр на иных условиях, чем раздел продукции, в соответствии с Законом о недрах и о признании аукциона несостоявшимся в связи с отсутствием участников.

Налогоплательщиками СРП признаются организации, являющиеся инвесторами соглашения согласно Закону о соглашениях о разделе продукции (п. 1 ст. 346.36 НК РФ).

Налогоплательщик вправе поручить исполнение своих обязанностей при выполнении соглашений представителю — оператору. На основании п. 4 ст. 7 Закона о соглашениях о разделе продукции операторами могут являться созданные инвестором для этих целей на территории РФ филиалы или юридические лица либо привлекаемые инвестором для этих целей юридические лица, а также иностранные юридические лица, осуществляющие деятельность на территории РФ.

Особенности учета иностранных организаций, выступающих в качестве инвестора по соглашению или оператора соглашения, устанавливаются приказом МНС России от 17 марта 2004 г. № САЭ-3−09/207 «Об утверждении форм документов, используемых при учете налогоплательщиков при выполнении соглашений о разделе продукции, а также особенностей учета иностранных организаций, выступающих в качестве инвестора по соглашению о разделе продукции или оператора соглашения» .

Инвестор освобождается от уплаты региональных и местных налогов и сборов в соответствии с гл. 26.4 НК РФ по решению соответствующего законодательного (представительного) органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления.

Инвестор не уплачивает налог на имущество организаций в отношении основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, которые находятся на балансе налогоплательщика и используются исключительно для осуществления деятельности, предусмотренной СРП.

Инвестор не уплачивает транспортный налог в отношении принадлежащих ему транспортных средств (за исключением легковых автомобилей), используемых исключительно для целей СРП.

Освобождение от уплаты указанных налогов возможно в случае представления инвестором документов, перечень которых определен в постановлениях Правительства РФ от 15 января 2004 г. № 15 «Об утверждении перечня документов, представляемых инвестором по соглашению о разделе продукции в налоговые органы для освобождения от уплаты налога на имущество организаций в отношении имущества, используемого исключительно для осуществления деятельности, предусмотренной соглашением о разделе продукции», а также от 15 января 2004 г. № 14 «Об утверждении перечня документов, представляемых инвестором по соглашению о разделе продукции в налоговые органы для освобождения от уплаты транспортного налога в отношении принадлежащих ему транспортных средств (за исключением легковых автомобилей), используемых исключительно для целей соглашения о разделе продукции» .

В связи с переходом на уплату налогов в соответствии с СРП у налогоплательщика изменяется порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций и НДПИ.

Также инвестор освобождается от уплаты таможенной пошлины в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ для выполнения работ по соглашению, предусмотренных программами работ и сметами расходов, утвержденными в установленном соглашением порядке, а также продукции, произведенной в соответствии с условиями соглашения и вывозимой с территории РФ^[2].

Налоговая база определяется отдельно по каждому СРП (п. 4 ст. 346.37 НК РФ).

На порядок раздела продукции влияет пункт его осуществления. Пункт раздела — место коммерческого учета продукции, в котором государство передает инвестору часть произведенной продукции, причитающуюся ему по условиям соглашения. При добыче нефти место коммерческого учета продукции определяется в случае транспортировки ее трубопроводным транспортом как место, в которое нефть по трубопроводу поступает на контрольно-измерительную станцию и в котором осуществляется измерение ее количества и определение качества, подсчет в качестве произведенной продукции и передача в систему магистрального трубопровода. В случае транспортировки нефти иным транспортом, чем трубопроводный, место коммерческого учета продукции определяется соглашением как место, в которое нефть поступает на контрольно-измерительную станцию и в котором осуществляется измерение ее количества и определение качества.

Порядок определения налоговой базы зависит от того, какой из двух способов раздела продукции предусмотрен в рамках соответствующего соглашения.

В первом случае речь идет о том, что продукция делится на две части — прибыльную и компенсационную.

Прибыльная продукция — произведенная за отчетный (налоговый) период при выполнении соглашения продукция за вычетом части продукции, стоимостный эквивалент которой используется для уплаты НДПИ и компенсационной продукции.

Компенсационная продукция — часть произведенной при выполнении соглашения продукции, которая не должна превышать 75% общего количества произведенной продукции, а при добыче на континентальном шельфе РФ — 90% общего количества произведенной продукции, передаваемой в собственность инвестора для возмещения понесенных им расходов (возмещаемые расходы).

Во втором случае — весь объем произведенной продукции делится с учетом долей, которые определяются в рамках соглашения государства и инвестора.

Налогоплательщики, применяющие СРП обязаны осуществлять учет доходов и расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций с учетом положений ст. 346.38 НК РФ. Объектом налогообложения признается прибыль, полученная налогоплательщиком в связи с выполнением соглашения. Прибылью при этом признается доход от выполнения соглашения, уменьшенный на величину расходов.

Доход налогоплательщика от выполнения СРП — стоимость прибыльной продукции, принадлежащей инвестору в соответствии с условиями соглашения, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Стоимость прибыльной продукции — произведение объема прибыльной продукции и цены произведенной продукции, устанавливаемой СРП.

Расходы налогоплательщика — обоснованные и документально подтвержденные расходы, произведенные (понесенные) налогоплательщиком при выполнении СРП.

При этом в гл. 26.4 НК РФ содержится иная классификация расходов, нежели зафиксирована в гл. 25 НК РФ (расходы, возмещаемые за счет компенсационной продукции (возмещаемые расходы); расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу).

Налоговая ставка зависит от того, какое полезное ископаемое добывается. Так, в настоящее время установлена твердая ставка при добыче нефти и газового конденсата из нефтегазоконденсатных месторождений (340 руб. за одну тонну). Данная ставка применяется с коэффициентом, характеризующим динамику мировых цен на нефть.

При выполнении СРП налоговые ставки, установленные ст. 342 НК РФ, при добыче полезных ископаемых, за исключением нефти и газового конденсата, применяются с коэффициентом 0,5 (ставки для разных видов полезных ископаемых варьируются от 0% до 17,5%).

В том случае, если СРП установлен предельный уровень коммерческой добычи нефти и газового конденсата, то при достижении такого предельного уровня налоговая ставка применяется с коэффициентом 1, который не изменяется в течение всего срока действия соглашения.

Налоговый период зависит от того, какой режим раздела продукции предусматривается в рамках соответствующего соглашения.

Отчетный период и порядок представления налоговых деклараций зависят от налогов и иных обязательных платежей, уплачиваемых при добыче (ст. 346.40 НК РФ)^[3]. Наряду с декларациями, налогоплательщик ежегодно в срок не позднее 31 декабря года, предшествующего планируемому, представляет в налоговые органы программу работ и смету расходов по соглашению на следующий год.

Налоговые льготы. Как уже отмечалось, инвестор не уплачивает налог на имущество организаций в отношении основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, которые находятся на балансе налогоплательщика и используются исключительно для осуществления деятельности, предусмотренной соглашениями.

Инвестор освобождается от уплаты региональных и местных налогов и сборов по решению соответствующего законодательного (представительного) органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления.

Если нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти и представительных органов местного самоуправления не предусмотрено освобождение инвестора от уплаты региональных и местных налогов и сборов, то затраты инвестора по уплате указанных налогов и сборов подлежат возмещению инвестору за счет соответствующего уменьшения доли произведенной продукции, передаваемой государству, в части, передаваемой соответствующему субъекту РФ, на величину, эквивалентную сумме фактически уплаченных указанных налогов и сборов.

В ст. 346.42 НК РФ установлены особенности осуществления налогового контроля за деятельностью по добыче полезных ископаемых в рамках СРП.

• [1] См., например: Федеральный закон от 28 мая 2003 г. № 63-ФЗ «Об участках недр, право пользования которыми может быть предоставлено на условиях раздела продукции (Наталкинском золоторудном месторождении)» .
• [2] См.: Постановление Правительства РФ от 21 января 2004 г. № 25 «Об утверждении перечня документов, представляемых инвестором по соглашению о разделе продукции в таможенные органы Российской Федерации для освобождения от уплаты таможенной пошлины на товары, ввозимые на таможенную территорию Российской Федерации для целей соглашения, а также на вывозимую с таможенной территории Российской Федерации продукцию, произведенную в соответствии с условиями соглашения» .
• [3] См.: приказ Минфина России от 17 марта 2004 г. № САЭ-3- 09/207 «Об утверждении форм документов, используемых при учете налогоплательщиков при выполнении соглашений о разделе продукции, а также особенностей учета иностранных организаций, выступающих в качестве инвестора по соглашению о разделе продукции или оператора соглашения» .